Вступи в группу https://vk.com/pravostudentshop

«Решаю задачи по праву на studentshop.ru»

Решение задач по юриспруденции [праву] от 50 р.

Опыт решения задач по юриспруденции 20 лет!

 

 

 

 


«Понятие риска в аудиторской проверке»

/ Аудит
Конспект, 

Оглавление

Аудитор не может гарантировать, что его мнение абсолютно объективно. Всегда есть определенный риск ошибки. 

Во-первых, существует риск подтверждения аудитором недостоверной бухгалтерской отчетности. В ходе выборочной проверки аудитор не может быть уверен, что обнаружил все возможные ошибки. Даже при использовании сплошного метода всегда существует вероятность невыявления нарушений, совершенных по сговору сотрудниками экономического субъекта. Понятно, что факты подтверждения недостоверной отчетности могут иметь для аудиторской организации негативные последствия как в финансовом плане, так и в плане профессиональной репутации. 

Во-вторых, аудитор может совершить противоположную ошибку, не подтвердив достоверную бухгалтерскую отчетность, которая на самом деле является таковой. Однако на практике выдача условно положительного или отрицательного аудиторского заключения в отношении достоверной бухгалтерской отчетности маловероятна.

Неподтверждение достоверной отчетности в первую очередь наносит ущерб репутации экономического субъекта. Обеспокоенный такой несправедливостью клиент скорее всего предпримет активные действия с целью выявить истину, не дожидаясь выдачи аудиторского заключения. Вероятность того, что аудиторские ошибки такого рода будут выявлены уже на этапе переговоров с руководством и сотрудниками экономического субъекта, высока.

Аудитор может столкнуться с обоснованными претензиями в отношении качества проделанной им работы и надежности полученных выводов (в одном случае – от пользователей аудита, в другом – от проверенного экономического субъекта, интересам и репутации которого несправедливо нанесен ущерб). В специальной литературе этот вид аудиторского риска иногда называют предпринимательским риском, или риском бизнеса.

Таким образом, риск в аудите можно определить как вероятность того, что аудитор ошибется, сформировав неверное мнение о достоверности бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

На практике свести аудиторский риск к нулю нереально. Однако аудитор должен стремиться к его минимизации, планировать и проводить аудит таким образом, чтобы риск неправильного суждения был достаточно мал. В каждом конкретном случае степень минимизации аудиторского риска во многом зависит от степени заинтересованности внешних пользователей в данных бухгалтерской отчетности экономического субъекта. Чем шире круг потенциальных пользователей, чем выше их интерес к отчетности, тем актуальнее для аудитора минимизация аудиторского риска. Можно предположить, что отчетность компаний, осуществляющих разнообразную деятельность и имеющих большой объем финансово-хозяйственных операций, более востребование, чем отчетность промышленных предприятий, выпускающих однородную продукцию. Акционеры, собственники и потенциальные инвесторы скорее будут заинтересованы отчетностью открытых акционерных обществ, чем отчетностью закрытых акционерных обществ и обществ с ограниченной ответственностью.

Изучение и анализ рисков – предмет пристального внимания аудитора, так как характер и масштабы проводимых процедур напрямую зависят от оценки степени риска. Если риск оценивается как высокий, то необходимо получить более надежные аудиторские доказательства, провести более тщательные исследования, спланировать более крупные выборки данных.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» аудиторский риск состоит из трех компонентов:

1) внутрихозяйственный риск;

2) риск средств контроля;

3) риск необнаружения.

Ниже составляющие аудиторского риска рассмотрены по отдельности и более подробно.

При изучении специальной литературы следует иметь в виду, что составляющие аудиторского риска имеют и иные наименования, например:

внутренний риск, контрольный риск (риск при контроле) и риск  необнаружения;

внутренний риск, риск контроля, риск необнаружения (который, в свою очередь, включает риск анализа, риск при проверках по существу, риск выборочного исследования), предпринимательский риск;

внутрихозяйственный риск, риск контроля, риск необнаружения;

неотъемлемый риск, риск управления, вероятность обнаружения;

чистый риск, контрольный риск, процедурный риск.

С математической точки зрения аудиторский риск равен произведению трех его компонентов: внутрихозяйственного риска, риска: средств контроля и риска необнаружения, что можно выразить формулой

АР = ВХР х PСK х РНО,

где     АР – аудиторский риск;

ВХР – внутрихозяйственный риск;

РСК – риск средств контроля;

РНО – риск необнаружения.

Как всякая вероятность, риск измеряется в процентах или долях единиц.

Не излагая понятий теории вероятностей, отметим, что если результат некоторого события или явления может быть предсказан с очевидностью, говорят, что такой результат имеет вероятность, близкую к единице, или к 100%. Если определенный результат некоторого события или явления практически невозможен, говорят, что такой результат имеет вероятность, равную 0 (0%). Таким образом, в аудите нулевой риск означал бы полную уверенность аудитора в том, что бухгалтерская отчетность не содержит существенных отклонений, а 100%-ный риск – полную неуверенность в этом событии. Большая часть реальных явлений и событий имеет вероятность, которая больше 0 (0%) и меньше единицы (100%).

Для того чтобы строго математически рассчитать аудиторский риск, нужно представить гипотетическую ситуацию, в которой бухгалтерская отчетность экономического субъекта может быть проверена 100 независимыми друг от друга аудиторами. Если 83 из них посчитали отчетность экономического субъекта достоверной, 17 – нет, а отчетность на самом деле достоверна, можно сказать, что вероятность (риск) аудиторской ошибки составляет 0,17, или 17% (17:100). Математически оценить аудиторский риск на практике нереально, поскольку даже повторные проверки (перепроверки) проводятся в российском аудите крайне редко, а вероятность тройной проверки одного и того же клиента за один и тот же отчетный период практически равна нулю.

Существует иная трактовка вероятности: не как отношение числа опытов с исходом определенного рода к общему их числу, а как мера субъективной уверенности исследователя в определенном исходе опыта. Аудиторы часто применяют именно этот подход, хотя его разделяют далеко не все математики.

На практике модель аудиторского риска можно применять несколькими способами.

1.Установив значение составляющих аудиторского риска, аудитор может определить его уровень. Например, на этапе планирования аудитор оценивает, что внутрихозяйственный риск составляет 80%, риск средств контроля   50%, риск необнаружения – 10%. На основании этих значений (0,8x0,5x0,1) аудитор может получить величину аудиторского риска 4% (числовые данные и алгоритм расчета взяты из).

2.Акцент переносится на расчет значения риска необнаружения и соответствующего количества подлежащих получению аудиторских доказательств. Это более эффективный способ. В данном случае модель аудиторского риска применяется в виде

РНО = АР: (ВХР х РСК).

Предположим, аудитор устанавливает аудиторский риск на уровне 5%, внутрихозяйственный риск – на уровне 80%, риск средств контроля – на уровне 50%. Таким образом, риск необнаружения составляет 12,5%. Требуемое количество аудиторских доказательств обратно пропорционально уровню риска необнаружения. Чем ниже риск необнаружения, тем большее количество аудиторских доказательств необходимо получить в ходе проверки.

Важно отметить, что без точной оценки аудиторских рисков вполне можно обойтись. Оценка риска не является для аудитора самоцелью. В соответствии с п. 5.3 правила (стандарта) аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский риск» аудиторам разрешается оценивать аудиторские риски по трехбалльной шкале: высокий, средний и низкий. Для опытного аудитора не составит труда, проанализировав аналогичные ситуации, сделать приблизительную оценку.

Аудитор должен иметь основание для определения объема аудиторской выборки. Из методики работы должно быть ясно, например, что при высоком риске аудитор определил бы выборку в 30 элементов, при среднем риске – примерно в 20 элементов, а при низком риске – в 10 или 15 элементов. В ходе дальнейшей работы число проверяемых элементов по чисто практическим причинам (удобство проверки) может оказаться равным и 28, и 32. Очевидно, что оценка вероятности с точностью до 1 %, которая после подстановки в строгую математическую формулу даст аудитору, например, значение 28,756 элементов выборки, лишена какого бы то ни было практического смысла.

3.Наиболее общий способ использования модели аудиторского риска заключается в отслеживании взаимосвязи между компонентами аудиторского риска и между уровнем аудиторского риска, количеством и качеством необходимых аудиторских доказательств. Применение модели аудиторского риска требует от аудитора глубокого понимания таких взаимосвязей и содержания каждого из компонентов аудиторского риска.

Внутрихозяйственный риск

В соответствии с п. 6.1 правила (стандарта) «Существенность и аудиторский риск» под внутрихозяйственным риском понимают субъективно определяемую аудитором вероятность появления существенных искажений в конкретном бухгалтерском счете, статье баланса, однотипной группе хозяйственных операций, отчетности экономического субъекта в целом до того, как такие искажения будут выявлены средствами системы внутреннего контроля или при условии допущения отсутствия таких средств.

Оговорка об отсутствии средств внутреннего контроля обусловлена тем, что с ними связан другой компонент аудиторского риска – риск средств контроля. Следует разделить влияние этих двух факторов на общий аудиторский риск.

Базируясь на своем профессиональном суждении, аудитор должен оценить внутрихозяйственные риски на этапе планирования, при составлении общего плана и программы аудита. На первый взгляд кажется, что таких оценок может быть сделано очень много, поскольку существуют несколько десятков счетов бухгалтерского учета и несколько десятков способов группировки их по содержательным признакам. Однако рассматриваемое правило (стандарт) предписывает дать оценку внутрихозяйственного риска в отношении тех счетов учета и операций, сальдо и (или) обороты по которым превышают уровень существенности. Это означает, что аудитор обязан оценить данный риск только для отчетности в целом и наиболее существенных счетов учета. Число таких счетов будет не слишком большим.

Понятно, что формализовать процесс оценки внутрихозяйственного риска, установив единую систему четких однозначных критериев, невозможно. Решение этого вопроса практически полностью зависит от профессионализма и опыта аудитора. Тем не менее существуют объективные факторы, влияющие на решение аудитора при оценке внутрихозяйственного риска. К ним можно отнести:

особенности функционирования и текущего экономического положения отрасли, в которой работает экономический субъект;

специфические особенности деятельности данного экономического субъекта;

честность руководства и бухгалтерского персонала;

опыт и квалификацию бухгалтерского персонала;

возможность внешнего давления на персонал экономического субъекта в целях достижения определенных показателей;

возможность контроля за деятельностью экономического субъекта со стороны его собственников.

Степень внутрихозяйственного риска во многом обусловлена воздействием внешних по отношению к экономическому субъекту факторов. Влияние экономического субъекта на изменение таких факторов либо ограничено, либо принципиально невозможно. Сюда можно отнести правовую среду, особенности нормативного регулирования деятельности, общее экономическое состояние отрасли. Так, отраслям, где рентабельность выше средней по экономике в целом, присущ более высокий риск. В стагнационных (застойных) отраслях существуют повышенная вероятность банкротств, сокращения объемов операций экономических субъектов, другие проявления финансового неблагополучия, общий упадок настроения персонала, вызывающий рост злоупотреблений и безответственное отношение к должностным (профессиональным) обязанностям.

Говоря о специфических видах деятельности конкретного экономического субъекта, очевидно предположить, что игорному бизнесу присущ более высокий уровень риска, чем торговле, а торговле – более высокий, чем промышленности (если, конечно, речь не идет о производстве алкогольных напитков).

Честность персонала – это весьма субъективная категория, однако детальность многих аудиторских процедур должна зависеть от степени доверия аудитора тем, кто руководит экономическим субъектом, ведет учет и составляет отчетность. Аудиторы всегда подвергают себя большому риску при аудите бухгалтерской отчетности у непорядочных клиентов. Как показывает зарубежный опыт, нечестность администрации была обнаружена во многих случаях серьезных судебных разбирательств против присяжных бухгалтеров. Обычно представители руководящего персонала экономического субъекта не являются злостными мошенниками, но аудитору следует учитывать мотивацию их действий.

На оценку внутрихозяйственного риска влияют опыт и квалификация бухгалтерских работников проверяемого экономического субъекта. Для главного бухгалтера   новичка внутрихозяйственный риск будет выше, чем для главного бухгалтера с большим стажем работы и безукоризненной репутацией. Аудитору следует внимательно изучить и оценить профессиональный уровень всего бухгалтерского персонала, особенно если он многочислен. Целесообразно ознакомиться с требованиями, предъявляемыми при приеме на работу, а также с действующей у экономического субъекта системой повышения квалификации и контроля за профессиональным уровнем сотрудников.

Аудитор должен учитывать вероятность давления на учетных работников со стороны руководства с целью достижения определенных отчетных показателей. Например, для получения необходимого займа руководитель может потребовать от главного бухгалтера «улучшить» показатели баланса, а для снижения налоговых платежей – завысить себестоимость. Необходимо оценить и мотивацию действий руководящего персонала. Если члены совета директоров экономического субъекта получают вознаграждение в виде процента от величины какого-нибудь финансового показателя, весьма вероятно, что они будут заинтересованы в завышении его уровня.

Там, где владение уставным капиталом отделено от функции управления производством, внутрихозяйственный риск обычно ниже, чем там, где главный акционер и управляющий экономического субъекта – одно и то же лицо. Однако собственники зачастую не имеют реальных средств контроля за действиями управленческого персонала и соответствующих рычагов воздействия на него.

Аудитор обязан дать оценку внутрихозяйственного риска в отношении конкретных бухгалтерских счетов и однотипных групп хозяйственных операций, поскольку определенные типы хозяйственных операций и счетов бухгалтерского учета подвержены искажениям а большей степени, чем другие. Аудитору необходимо рассматривать в отдельности счета, для которых свойственны непреднамеренные искажения, и те, для которых характерны преднамеренные искажения.

Несмотря на то что действия аудитора при оценке внутрихозяйственного риска не поддаются алгоритмизации, правило (стандарт) аудиторской деятельности рекомендует учитывать факторы, которые в достаточной степени взаимосвязаны:

сложность учитываемых хозяйственных операций, вследствие чего для их правильного оформления требуется высокая квалификация;

наличие хозяйственных операций, бухгалтерское оформление которых полностью или частично зависит от субъективного мнения исполнителей;

наличие хозяйственных операций, порядок правильного оформления которых неоднозначно трактуется действующим законодательством;

наличие редких, необычных, нестандартных хозяйственных операций.

Как показывает практика, квалификация бухгалтерских работников не всегда достаточно высока. Многие не следят за изменениями в нормативных актах и принимают решения на основании не всегда компетентных и субъективных комментариев или устных разъяснений. Очевидно, что сложность разных участков в бухгалтерии различна. Аудитор должен оценить, насколько компетентен бухгалтерский персонал, ответственный за документальное оформление сложных с профессиональной точки зрения финансово-хозяйственных операций. Если у экономического субъекта созданы отделы методологии бухгалтерского учета, внутреннего аудита или иные аналогичные службы, следует оценить эффективность их работы, значимость их вклада в разрешение проблемных неоднозначных ситуаций.

Аудитор должен проверить, насколько объективна отраженная в балансе оценка отдельных активов, если она отличается от их первоначальной стоимости. Это относится, в частности, к акциям, товарно-материальным запасам и т.п. Важна также оценка реальности резервов, создаваемых по безнадежным долгам, объективности операций по списанию безнадежной задолженности, правильности определения кредиторской задолженности.

Без комментариев очевидно, что противоречия, содержащиеся в нормативной базе России, усложняют деятельность экономических субъектов. Аудиторские организации попадают в весьма затруднительные ситуации, когда требуется дать оценку или сформировать мнение о достоверности хозяйственных операций, в отношении которых в гражданском, налоговом и бухгалтерском законодательстве содержатся противоречивые положения или подобные операции вообще не комментируются. Понятно, что чем больше таких операций совершал клиент в проверяемом периоде, тем выше аудиторский риск. Еще на этапе планирования аудитор должен определить и согласовать с экономическим субъектом действия в случае выявления таких операций.

Что касается редких, необычных, нестандартных хозяйственных операций, то их выявление на этапе планирования должно быть предметом пристального внимания аудитора. Часто базой для их обнаружения служит изучение хозяйственных договоров и Главной книги, где могут быть зафиксированы нестандартные, необычные бухгалтерские проводки. Аудиторский риск, обусловленный наличием таких операций, напрямую зависит от всех перечисленных выше факторов: и от степени проработанности законодательства, и от уровня квалификации бухгалтерского персонала, и от объективности оценок.

Аудитор практически не имеет возможности влиять на уровень внутрихозяйственного риска. Он должен воспринимать его как объективно существующую реальность. Например, если экономический субъект вынужден проводить операции, не имеющие под собой стабильной законодательной базы, совет аудитора не делать этого может вызвать недоумение, но вряд ли повлияет на снижение уровня внутрихозяйственного риска у данного экономического субъекта. Если экономический субъект в связи со спецификой технологического процесса располагает дефицитными товарно-материальными ценностями, то вряд ли целесообразно рекомендовать ему сменить профиль производства. Такая смена деятельности обычно подразумевает реорганизацию, после чего аудитору придется иметь дело практически с другим клиентом.

Оценка внутрихозяйственного риска может меняться в ходе аудиторской проверки, что связано с получением аудитором дополнительной информации. Это не означает, что аудитор повлиял на среду деятельности экономического субъекта. Однако в ходе аудита он может получить неизвестные ранее дополнительные сведения, влияющие на его представления об уровне риска.

Риск средств контроля

Под риском средств контроля понимают (п. 7.1 правила (стандарта) «Существенность и аудиторский риск») субъективно определяемую аудитором вероятность того, что существующие у экономического субъекта и регулярно применяемые им средства систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля не позволят своевременно обнаруживать   и   исправлять   нарушения,   являющиеся   существенными в отдельности или в совокупности, и (или) препятствовать возникновению таких нарушений. Можно сказать, что риск средств контроля характеризует надежность систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта.

Взаимодополняющая категория к категории риска средств контроля – надежность средств контроля. Риск средств контроля измеряется в процентах, а показатель надежности получают, вычитая значение риска из 100%, а если риск измеряется в долях единицы, то вычитают значения риска из единицы. Например, риску средств контроля в 0,35 (35%) будет соответствовать их надежность, равная 0,65 (65%), т.е. высокой надежности средств контроля соответствует низкий риск, средней надежности – средний риск, низкой надежности – высокий риск.

Аудитор обязан изучить и оценить систему средств контроля, включающую в себя систему внутреннего контроля, контрольную среду и отдельные средства контроля. В первую очередь аудитор проводит общую оценку системы внутреннего контроля экономического субъекта. Он должен выяснить, можно ли вообще полагаться на систему внутреннего контроля, оценить ее надежность и подтвердить достоверность этой оценки. Если надежность системы внутреннего контроля оценивается как высокая или средняя, то аудитор планирует и организует проверку с учетом этой оценки. Однако нельзя абсолютно полагаться на первичную оценку. В ходе проверки аудитор обязан осуществлять процедуры подтверждения достоверности этой системы или отдельных средств контроля, применяя методы и приемы, разработанные его аудиторской организацией.

Цель применения тестов средств контроля – проверка правильности выполнения контрольных процедур. Так, если аудитору сообщили, что старший бухгалтер регулярно проверяет документы, подготовленные младшим бухгалтером, о чем свидетельствует виза старшего на документе, подготовленном младшим, то простейший тест средств контроля заключается в выборочной проверке наличия соответствующей подписи на таких документах. При этом целесообразно попытаться выяснить, проверяет ли старший бухгалтер реально тот документ, который подписывает, или делает это формально, иначе такой тест теряет смысл.

Тестирование средств контроля должно убедить аудитора в том, что:

системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля экономического субъекта надежны и способны предотвращать появление существенных искажений бухгалтерской отчетности и помогать их выявлять;

средства контроля работают с одинаковой эффективностью на протяжении всего проверяемого периода.

Дело в том, что системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля могут быть в принципе надежны, однако вследствие определенных причин давать сбои в отдельные периоды. К таким причинам относятся, в частности:

кратковременная замена постоянного работника бухгалтерии из-за его болезни или отпуска менее опытным временным работником;

особенности работы бухгалтерии экономического субъекта, связанные, например, с сезонным увеличением интенсивности деятельности экономического субъекта (в эти периоды наиболее вероятно возникновение ошибок);

появление единичных и случайных ошибок. Чем в большей степени при формировании мнения о достоверности бухгалтерской отчетности аудитор доверяет средствам контроля экономического субъекта, тем более тщательно он должен их тестировать в целях подтверждения надежности и эффективности.

Если аудитор проводит повторный аудит, он может принимать значение уровня риска средств контроля на базе оценок предшествующего отчетного периода. При этом аудитор должен располагать надежными доказательствами, что сделанные в предыдущие периоды выводы справедливы и для проверяемого года.

Подавляющее большинство факторов, влияющих на риск средств контроля, зависит от руководства и главного бухгалтера экономического субъекта, так как именно эти лица в первую очередь несут ответственность за организацию и эффективное функционирование систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Для уменьшения риска средств контроля обычно следует внести изменения в систему бухгалтерского учета, реорганизовать документооборот, провести кадровые и структурные изменения. Аудитор может влиять на риск данного типа лишь опосредованно и преимущественно в долгосрочной перспективе, В ходе проверки он описывает и фиксирует все элементы указанных систем, отмечает выявленные недостатки и неэффективные элементы, оценивает степень риска. На основании предпринятых исследований и анализа их результатов аудитор должен разрабатывать и доводить до исполнительного органа экономического субъекта соответствующие рекомендации. Можно считать, что аудитор влияет на уровень риска средств контроле, если экономический субъект принимает к действию и внедряет рекомендации аудитора по вопросам совершенствования систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля. Однако эти изменения не будут иметь отношения к уровню риска отчетного периода, а повлияют только на результаты следующих отчетных периодов.

Риск необнаружения

Под риском необнаружения обычно понимают субъективно определяемую аудитором вероятность того, что применяемые в ходе проверки аудиторские процедуры не позволят обнаружить реально имеющиеся существенные в отдельности либо в совокупности нарушения.

Аудитор определяет допустимый риск необнаружения на основе оценки внутрихозяйственного риска и риска средств контроля. Проверка должна планироваться с учетом минимизации риска необнаружения.

Риск необнаружения является показателем эффективности и качества работы аудитора. Он зависит от профессионализма аудитора в планировании и организации проверки, определении репрезентативной выборки, применении необходимых и достаточных аудиторских процедур и такого немаловажного фактора, как квалификация аудиторов, принимающих участие в проверке. Это тот тип риска, на значение которого аудитор может и должен влиять.

Для правильного планирования и рациональной организации проверки аудитор обязан не только оценивать аудиторский риск, но и понимать взаимосвязь между его составляющими и уровнем существенности. Между риском необнаружения и комбинацией внутрихозяйственного риска и риска средств контроля существует обратная связь. Если аудитор считает внутрихозяйственный риск и риск средств контроля высокими, он обязан снизить, насколько возможно, риск необнаружения, т.е. вынужден работать более детально и тщательно, модифицировать применяемые аудиторские процедуры, изменяя их количество или содержание, увеличивать затраты труда и времени, необходимые для проверки. Если в ходе планирования выяснилось, что внутрихозяйственный риск и риск средств контроля имеют достаточно низкие значения, аудитор может позволить себе снизить реальные трудозатраты, применить менее трудоемкие методы получения аудиторских доказательств.

 



0
рублей


© Магазин контрольных, курсовых и дипломных работ, 2008-2019 гг.

e-mail: studentshopadm@ya.ru

об АВТОРЕ работ

 

Вступи в группу https://vk.com/pravostudentshop

«Решаю задачи по праву на studentshop.ru»

Решение задач по юриспруденции [праву] от 50 р.

Опыт решения задач по юриспруденции 20 лет!