«Основные этапы развития аудита»

В истории развития аудита можно выделить несколько этапов:

1. до 1500 г.;

2. 1500–1830 (1862) г.;

3. 1830–(1862) 1905 г.;

4. 1905–1933 г.;

6. с 1940 г. по настоящее время.

Первый период заканчивался в 1500 г. Эта дата отмечена произвольно, но она наиболее точно отражает состояние перелома в общей экономической ситуации. Одной из причин этого явилось открытие Америки, и как следствие увеличения объема товаров, капитала, рабочей силы в общемировом масштабе. Другая причина 1494 г. по праву считается датой основания учения о двойной записи (Лука Пачолли издал в Венеции трактат «О счетах и записях»).

Историки полагают, что составление аудиторских отчетов восходит к древним цивилизациям Ближнего Востока. По мере налаживания государственно-хозяйственной деятельности власти занимались учетом доходов и расходов, сбором налогов. Соответственно, возникала необходимость контроля, целью которого являлось уменьшение ошибок и предотвращение обмана со стороны некомпетентных или нечестных чиновников.

Ряд форм внутреннего контроля того времени описан в Библии, содержание которой, по общему мнению, охватывает период между 1800 г. до н.э. и 95 г. н.э. В Библии, в частности, отмечаются желательность двойной охраны имущества, необходимость нанимать компетентных и честных работников, ограничивать доступ к хозяйственной информации и разделять обязанности в «компании».

Государственная система учета династии Чжоу (1122–256 гг. до н.э.) в Китае включала тщательно разработанный бюджет и аудит всех правительственных департаментов.

В Афинах в V веке до н.э. народное Собрание контролировало доходы и расходы государства, а его финансовая система включала правительственных аудиторов, которые проверяли отчетные документы всех должностных лиц по истечении их полномочий.

В Римской республике государственные финансы находились под контролем Сената, а государственный бюджет проверялся штатом аудиторов под наблюдением казначея. 

Продолжалось развитие форм контроля и в средние века. Если уж сильно, чересчур проворовавшихся людей в ту пору нередко вешали или четвертовали, то явно полагается, что перед этим компетентные люди выслушивали их отчеты и предъявляли им доказательства их виновности! И вообще, «практика слушания отчетов», восходящая к тем временам, когда читать умели очень немногие, просуществовала до XVII столетия. Сам термин «аудит» происходит от латинского слова, означающего «слушание».

В англоязычных странах самые древние из дошедших до нас учетных документов и упоминаний об аудите – это архив Казначейства Англии и Шотландии, датируемый 1130 г. В ряде документов XIII века встречаются упоминания об аудиторах и аудите в Италии, а французское сочинение об управлении имуществом, написанное в том же столетии, рекомендовало ежегодно проводить аудит счетов. Лондонское Сити подвергалось аудиту уже в 1200-е гг., а в начале XIV столетия в числе выборных должностных лиц значились и аудиторы.

В старину в Великобритании проводился аудит двух типов. В городах аудит осуществлялся публично, в присутствии должностных лиц и граждан, и заключался в слушании аудиторских отчетов, которые читал вслух казначей. Вторым типом аудита была детальная проверка счетов уплат управляющих финансами крупных поместий с последующей «аудиторской декларацией», т.е. устным отчетом перед владельцем и советом управляющих данного поместья. Обычно аудитор являлся членом совета и, следовательно, был предтечей современного внутреннего аудитора. Оба типа аудита были направлены на обеспечение подотчетности государственных и частных должностных лиц, распоряжающихся вверенными им средствами.

Экономические перемены в период 1600–1800 гг., которые характеризовались ростом городов, возникновением крупных фабрик, расширением торговли, вызвали появление новых подходов к учету. Аудит начал превращаться из процесса слушания в подробный анализ документации и исследование подтверждающих свидетельств.

Во второй период цели и приемы аудита не были изменены и состояли в обнаружении ошибок и проверке честности лиц, ответственных за налоговые платежи. В это время существенно повысилось значение аудита, т.к. произошло разделение между собственниками предприятия на управляющих и инвесторов. Акционерам не только требовалась гарантия сохранности капитала, но и получение дивидендов. Только аудитор мог дать заключение о верности и объективности проверенной финансовой отчетности и о вероятности продолжения деятельности предприятия в ближайшее время. Пришло понимание необходимости и важности существования системы внутреннего контроля. Данный период заканчивается в 1862 году, когда в Великобритании был принят Закон «Об обязательном аудите» (аналогичный закон был принят и во Франции в 1897 году).

В конце XVII века в Шотландии был принят первый закон о запрете определенным должностным лицам служить в качестве городского аудитора. Тем самым в западном мире было введено современное понятие независимости аудитора. Несмотря на такой прогресс в аудиторской практике, лишь во второй половине XIX столетия профессиональный аудитор стал важной составной частью делового мира. В 1844 г. Англия принимает пакет законов о компаниях, предписывающих акционерным обществам поручать независимым бухгалтерам проверку бухгалтерских книг и счетов компаний с последующим отчетом перед акционерами.

Возникновение аудита, таким образом, связано с разделением интересов тех, кто непосредственно занимается управлением хозяйствующей организацией, и тех, кто вкладывает деньги в ее деятельность (собственники, акционеры, инвесторы).

Свое юридическое начало история аудита берет в 1853 г., когда в столице Шотландии Эдинбурге был официально учрежден Эдинбургский институт аудиторов.

В США практика аудита была основана специалистами, получившими образование и прошедшими практическую школу в Великобритании. В 1887 г. была образована Ассоциация аудиторов Америки, а в 1896 г. в штате Нью-Йорк аудиторская деятельность была регламентирована законодательно. В частности, уже тогда должность аудитора мог занимать только дипломированный бухгалтер, сдавший экзамен по специальности в Нью-Йоркском университете и получивший специальную лицензию на право заниматься аудиторской деятельностью. К 1908 г. Ассоциация аудиторов Америки насчитывала свыше 340 членов из 25 штатов. В настоящее время в США зарегистрировано свыше 100000 независимых дипломированных бухгалтеров-аудиторов.

Этот период отличается бурным экономическим ростом. Огромные по своим масштабам сделки привели к созданию корпораций. Этот период отмечен появлением консолидированного баланса (1904 г.).

Все это повышало роль и значение института аудиторства. Была признана необходимость внутреннего контроля. Но ему отводилась роль органа, участвовавшего не в проверке и обнаружении ошибки, а в создании единой стандартной системы учета. Основной акцент был направлен на систему контроля денежных потоков. Поскольку и учетная система, и организационная структура претерпели значительные изменения в сторону усиления, то и аудиторы могли уже применять приемы выборки. Тестирование стало использоваться только в последние десятилетия XIX века. В условиях быстрорастущего производства аудитор больше не мог проверять каждую операцию огромной корпорации. Вплоть до 1905 г. ограничивающим фактором объема тестирования являлись изменения и нововведения в системе учета и внутреннего контроля. Цели аудита в это время состоят в обнаружении разного рода ошибок намеренного характера.

Первые работы по американскому аудиту характеризуют изменение целей следующим образом: обнаружение и предотвращение ненамеренных ошибок. Позже целями аудита стали:

установление финансового состояния и доходности предприятия;

предотвращение намеренных и ненамеренных ошибок – второстепенная цель.

В соответствии с изменением целей произошли и значительные изменения в приемах. Наблюдается окончательный переход от детальной проверки к тестированию. Стало ясно, что для того, чтобы получить фактические суммы, проверяемые в процессе аудита, нет необходимости проводить детальную проверку каждой проводки за изучаемый период. Получает признание важность внутреннего контроля. В опубликованных в 1909 г. Программах аудита отмечено, что «в качестве первой ступени аудита должно выступать установление системы внутренней проверки».

В четвертый период в 1933–1940 гг.:

на аудит оказывает влияние Нью-Йоркская фондовая биржа и правительственные организации;

не было единого мнения относительно целей аудита.

В начале этого периода большинство авторов сходились во мнении, что задача аудита состоит в обнаружении ошибки. Позже взгляды были существенно изменены, и было установлено, что аудитору не следует концентрировать свое внимание только на обнаружении ошибки.

Вплоть до 1940 г. не существовало каких-либо документов, определяющих ответственность аудиторов за обнаружение ошибок. Было отмечено только, что это достаточно важный вопрос, но большинство авторов сходились во мнении, что его нельзя относить к главной задаче аудиторской проверки.

С 1940 года до настоящего времени цели аудита претерпели незначительные изменения. Акцент делался на подтверждение верности финансовой отчетности. Официально это положение было провозглашено в документах Американского Института Присяжных Бухучета: «первая цель проверки отчетности независимым аудитором состоит в выражении мнения о представленной финансовой отчетности».

Часть вновь разработанных приемов аудита имела строгую ориентацию на обнаруженные ошибки. В 1961 г. в Положении об аудиторских процедурах «+30» было установлено, что аудитор определяет ошибку, и в случае, если она материальна, может оказать отрицательное влияние на его мнение о верности представленной финансовой отчетности и проведении проверки в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами, он должен оценить степень ее вероятности.

Другая точка зрения на цели аудита состоит в том, что задача независимого рассмотрения состоит в выражении мнения об информации, включаемой в финансовые отчеты. Что касается ответственности аудитора, то она состоит лишь в проведении тестов, в соответствии с общепринятыми аудиторскими стандартами, разработанными таким образом, чтобы обнаружить саму возможность определения рода несоответствий, т.е. аудитор не отвечает за необнаруженные ошибки, но с него не должна сниматься ответственность за проверку узкого места в процессе аудита.

До конца 40-х годов аудит в основном заключался в проверке документации, подтверждение записи денежной операции и правильной группировке этих операций в финансовых отчетах. Это был подтверждающий аудит.

После 1949 г. независимые аудиторы стали больше внимания уделять вопросам внутреннего контроля, полагая, что при эффективной системе внутреннего контроля вероятность ошибок незначительна, и финансовые данные достаточно полны и точны. Аудиторские фирмы начали заниматься больше консультационной деятельностью, чем непосредственно проверками. Это системно-ориентированный аудит.

В начале 70-х гг. началась разработка международных аудиторских стандартов. На текущий момент существует несколько общепризнанных мировых стандартов аудита:

Общепринятые стандарты аудита (Generally Accepted Auditing Standards-GAAS), их всего 10;

Специальные стандарты аудита (Special Auditing Standards-SAS), их количество постоянно увеличивается, сейчас их в районе 70.

Таким образом можно отметить, что за всю историю развития аудита основной целью аудита всегда признавалось установление достоверности представленной отчетности. Кроме того в последнее время отмечается возрастание надежности внутреннего контроля и снижение детализации целей.