«Конспект по дисциплине «Основы аудита»»

 

Тема 1. Понятие, цели и организация аудиторской деятельности

 

    1. Договор – основание возникновения правоотношения меж­ду заказчиком и аудитором (аудиторской фирмой).

    ГК РФ в гл. 39 предусматривает договор возмездного оказа­ния услуг. Этот договор впервые в отечественном правотворчестве выделен как самостоятельный вид договора из группы подрядных договоров. Ему посвящается всем пять статей в гл. 39 ГК РФ, которых явно недостаточно для регулирования рассматриваемых отношений. Поэтому законодатель в ст. 783 ГК РФ устанавливает возможность применения к отноше­ниям по возмездному оказанию услуг общих положений о под­ряде и положений о бытовом подряде, если это не противоре­чит гл. 39 ГК РФ, а также особенностям предмета договора возмездном оказания услуг.

    Перечень услуг, данный в п. 7 ст. 779 ГК РФ не является исчерпывающим, но очевидно, что и перечисленные услуги – связи, медицинские, ветеринарные, аудиторские, консультационные, информационные неоднородны по своему характеру и нуждаются в самостоятельном регулировании.

    Правовая природа договора прежде всего определяется по предмету. По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершать оп­ределенные действия или осуществить определенную деятель­ность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги. Таким обра­зом, предметом договора являются определенные действия или деятельность, но не результат этой деятельности, имеющий овеществленное выражение, как в договоре подряда.

    Аудиторская деятельность, выражающаяся в действиях по финансовой проверке, сама по себе вряд ли может представ­лять услугу, которую оплачивает заказчик. Эту деятельность нельзя поставить в один ряд с другими, перечисленными в ст. 779 ГК, например, медицинскими услугами, услугами по обу­чению, ибо для заказчика аудиторской проверки важен ее ре­зультат в виде аудиторского заключения, которое можно при­знать продуктом интеллектуальной деятельности, осуществленной аудиторами.

    Временные правила в ст. 18 определяют обязательные со­ставные части этого заключения и содержание каждой из этих частей.

    Это приводит к выводу о том, что предметом договора на проведение аудиторской проверки является заключение аудитора как результат его действий по осуществлению проверки и на этом основании к регулированию договора о проведении ауди­торской проверки применимы не только правила гл. 39 ГК РФ о возмездном оказании услуг, но и в соответствии со ст. 783 ГК РФ – правила о договоре подряда. В дальнейшем же оче­видна потребность в выделении самостоятельного регулирова­ния этого договора.

    Договоры по оказанию консультативных услуг, по оказанию помощи в постановке бухгалтерского учета и других, преду­смотренных ст. 9 Временных правил, безусловно в чистом виде относятся к категории договоров о возмездном оказании услуг.

    До принятия Закона об аудиторской деятельности на прак­тике возникают трудности в связи с различием норм ГК РФ и временных правил по отдельным позициям.

    В договоре на проведение аудиторской проверки стороны свободны в выборе партнеров. Однако Временными правилами установлено, что аудиторская проверка не может проводиться:

а) аудиторами, являющимися учредителями, собственника­ми, акционерами, руководителями и иными должностными лицами проверяемого экономического субъекта, несущими ответ­ственность за соблюдение бухгалтерской (финансовой) отчет­ности, либо состоящими с указанными лицами в близком родстве или свойстве (родители, супруги, братья, сестры, сыновья, дочери, а также братья, сестры, родители и дети супругов);

б) аудиторскими фирмами: в отношении экономических субъектов, являющихся их уч­редителями, собственниками, акционерами, кредиторами, стра­ховщиками, а также в отношении которых эти аудиторские фирмы являются учредителями, собственниками, акционерами; в отношении экономических субъектов, являющихся их до­черними предприятиями, филиалами (отделениями) и предста­вительствами или имеющих в своем капитале долю этих ауди­торских фирм;

в) аудиторами и аудиторскими фирмами, оказывающими данному экономическому субъекту услуги по восстановлению, ведению бухгалтерского учета, а также составлению финансо­вой отчетности.

    Если после заключения договора или дачи поручения на проведение аудиторской проверки возникли или стали известны обстоятельства, указанные в настоящем пункте, то договор подлежит расторжению, а поручение отзывается. В случае умышленного сокрытия аудитором (аудиторской фирмой) от экономического субъекта заказчика обстоятельств, исключаю­щих возможность проведения аудиторской проверки, заказчику возмещаются за счет аудитора (аудиторской фирмы) все расхо­ды, понесенные им в связи с заключением договора с аудито­ром (аудиторской фирмой). Сокрытие указанных обстоятельств является также основанием для аннулирования лицензии на осуще­ствление аудиторской деятельности.

    Эти правила соответствуют ст. 780 ГК РФ, связывающей оказание услуг с личностью исполнителя, его профессионализ­мом, другими личностными данными.

    Цены в договоре о проведении аудиторской проверки опре­деляется по соглашению сторон в договоре. В настоящее время действуют прейскуранты, тарифы на выполнение аудиторских услуг. В договоре определяются порядок оплаты выполненной работы, а также порядок изменения оплаты в случае изменения объема работы или возникновения других обстоятельств, влияющих на содержание работы аудитора. Срок проведения проверка также определяется соглашением сторон. Применяя общие нормы, регулирующие договор под­ряда (ст. 708 ГК РФ), следует указывать начальный и конечный сроки проведения проверки.

    По согласованию между сторонами по необходимости при крупном объеме работы по проверке в договоре могут быть предусмотрены сроки завершения отдельных этапов работы(промежуточные сроки). За нарушение как начального и конеч­ного, так и промежуточных сроков выполнения работ аудитор несет ответственность, если иного не предусмотрено догово­ром. В договоре целесообразно предусмотреть возможность из­менения сроков и порядок этих изменений.

    При проведении аудиторских проверок по поручению госу­дарственных органов срок, как правило, не должен превышать двух месяцев.

    Форма договора всегда письменная.

    Содержание договора составляют права и обязанности сторон. Объектом аудиторской проверки является бухгалтерская (финансовая) отчетность, основные показатели которой определены Законом о бухгалтерском учете. Цель аудиторской проверки – установить достоверность бухгалтер­ской отчетности, соответствие финансовых и хозяйственных операций, проверяемого экономического субъекта действую­щим нормативным актам.

    Независимость и объективность аудиторской проверки и со­ставления на этой основе заключения обеспечиваются тем, что аудиторы имеют право самостоятельно определять формы и методы проверки, а также конкретные условия договора. Аудитор имеет право проверять в полном объеме необходимую документацию, наличие денежных сумм, материальных ценностей, ценных бумаг, получать разъяснения, необходимую информацию от третьих лиц в целях полноты проводимой проверки.

    В случае препятствий в получении этих материалов аудитор может расторгнуть договор, отказаться от проведения аудитор­ской проверки.

    Аудитор, что характерно для подрядных договоров, может привлекать на договорной основе к проведению аудиторской проверки других аудиторов, работающих самостоятельно или в других аудиторских фирмах.

    При проведении аудиторской проверки и составлении за­ключения аудиторы независимы от проверяемого экономического субъекта, а также от любой третьей стороны, в том числе от государственных органов, поручивших им проведение проверки, а также от собственников и руководителей аудитор­ской фирмы, в которой они работают.

    Наряду с правомочиями аудиторы (аудиторская фирма) как и какая сторона в договоре имеют и обязанности. Прежде всего это относится к качеству проводимой работы, неукоснительному соблюдению законодательства в процессе проведения проверки. Аудиторы обязаны обеспечивать сохранность документов, получаемых и составляемых ими в ходе проверки, и не разглашать их содержания без согласия собственника (руководителя) проверяемого субъекта за исключением случаев, предусмотренных законодательными актами Российской Феде­рации.

    Аудиторы не вправе передавать полученные ими в процессе аудита сведения третьим лицам для использования этих сведе­ний в целях предпринимательской деятельности.

    В договоре на проведение аудиторской проверки целесооб­разно предусматривать распределение рисков между заказчиком и подрядчиком. В противном случае могут быть применимы пра­вила ст. 781 ГК РФ о том, что в случае невозможности испол­нения, возникшей по вине заказчика, услуги подлежат оплате в полном объеме. В случае, когда невозможность исполнения возникла по обстоятельствам, за которые ни одна из сторон не отвечает, заказчик возмещает исполнителю фактически поне­сенные им расходы, если иное не предусмотрено законом или договором.

    Особенностью рассматриваемого договора является воз­можность одностороннего отказа от исполнения договора как со стороны заказчика, так и со стороны исполнителя (ст. 782 ГК РФ). Односторонний отказ не обусловлен виной контр­агента, поэтому влечет соответствующее возмещение. Заказчик при одностороннем отказе оплачивает исполнителю фактиче­ски понесенные им расходы, а исполнитель при односторон­нем отказе – полностью возмещает заказчику убытки.

    Ответственность сторон по договору о проведении ауди­торской проверки должна быть определена самими сторонами по ее основаниям и объему.

    Представляется, что таким основанием является просрочка исполнения договора со стороны исполнителя, а также несвоевременная передача необходимой документации в распоряже­ние аудитора со стороны заказчика.

    За некоторые нарушения со стороны заказчика и исполни­теля ответственность до принятия Закона об аудиторской дея­тельности предусмотрена временными правилами, например ответственность за качество выполненной работы.

    Также временными правилами предусмотрена ответствен­ность аудитора за выявленное после заключения договора умышленное сокрытие от заказчика обстоятельств, исключаю­щих возможность проведения аудиторской проверки в силу п.11. Временных правил, которые имеют целью предотвратить необъективность проведения аудиторской проверки. В этом случае заказчику возмещаются за счет аудитора все расходы, понесенные им в связи с заключением договора с аудитором. Сокрытие указанных обстоятельств является также основанием для аннулирования лицензии на осуществление аудиторской деятельности.

 

3. Разработка общего плана аудита основывается на предварительных данных об экономическом субъекте, а так­же на результатах проведенных аналитических процедур. Проведением аналитических процедур аудиторская органи­зация должна выявить области, значимые для аудита. Слож­ность, объем и сроки проведения аналитических процедур ауди­торской организации следует варьировать в зависимости от объ­ема и сложности данных бухгалтерской отчетности экономиче­ского субъекта.

В процессе подготовки общего плана аудита аудиторская организация оценивает эффективность системы внутреннего контроля, действующей у экономического субъек­та, и производит оценку самой системы внутреннего контроля. Система внутреннего контроля может считаться эффективной, если она своевременно предупреждает о возникновении недос­товерной информации, а также выявляет ее. Оценивая эффек­тивность системы внутреннего контроля, аудиторская организа­ция должна собрать достаточное количество аудиторских дока­зательств. Если аудиторская организация решает положиться на систему внутреннего контроля и систему бухгалтерского учета для получения достаточной степени уверенности в достоверно­сти бухгалтерской отчетности, она должна соответствующим об­разом скорректировать объем предстоящего аудита.

При подготовке общего плана аудита аудитор­ской организации следует установить приемлемые для нее уровень существенности и аудиторский риск, позволяющие считать бухгалтерскую отчетность достоверной. Планируя аудиторский риск, аудиторская организация определяет внутрихозяйствен­ный риск бухгалтерской отчетности и риск контроля, которые присущи этой отчетности независимо от аудита экономического субъекта. С учетом установленных рисков и уровня существен­ности аудиторская организация выявляет значимые для аудита области и планирует необходимые аудиторские процедуры. В процессе аудита могут возникнуть обстоятельства, влияющие на изменение аудиторского риска и уровня существенности, уста­новленные при планировании.

Составляя общий план, аудиторской организации следует учитывать степень автоматизации обработ­ки учетной информации, что также позволит точнее определить объем и характер аудиторских процедур.

Аудиторская организация может согласовать с руководством проверяемого экономического субъекта отдельные положения общего плана, если сочтет это целесообразным. При этом она независима в выборе приемов и методов аудита, отраженных в общем плане, но несет полную ответственность за результаты своей работы в соответствии с данным общим планом.

Результаты проводимых аудиторской организацией процедур при подготовке общего плана и программы следует детально до­кументировать, так как эти результаты являются основанием для планирования аудита и могут использоваться в течение всего процесса аудита.

Общий план должен служить руководством в осуществлении программы аудита.

В процессе проведения аудиторской проверки у аудиторской организации могут возникнуть основания для пересмотра от­дельных положений общего плана. Вносимые в план изменения, а также причины изменений аудитору следует подробно доку­ментировать.

В общем плане необходимо предусмотреть сроки проведения аудита и составить график его проведения, подготовки отчета (письменной информации руководству экономического субъек­та) и аудиторского заключения. В процессе планирования необ­ходимо учесть: реальные трудозатраты; уровень существенности; проведенные оценки рисков аудита.

В общем плане аудиторская организация определяет способ проведения аудита на основании результатов предварительного анализа, оценки надежности системы внутреннего контроля и рисков аудита. В случае решения провести выборочный аудит аудитор формирует аудиторскую выборку.

В общем плане рекомендуется предусмотреть:

–         какие конкретные области надо изучить, чтобы аудит был объективным;

–         каковы существенные моменты, которые следует охватить;

–         какие выборочные планы надо разработать;

–         формирование аудиторской группы, ее численность и квалификацию специалистов, привлекаемых к проведению про­верки;

–         распределение аудиторов в соответствии с их профессио­нальными качествами и должностными уровнями по конкрет­ным участкам аудиторской проверки;

–         с какими стандартами, процедурами, руководствами или документами следует ознакомить группу аудиторов;

–         бюджет рабочего времени для каждого этапа аудита;

–         предполагаемые сроки работы группы;

–         инструктирование всех членов группы об их обязанно­стях, ознакомление их с финансово-хозяйственной деятельно­стью экономического субъекта, а также с положениями общего плана аудита;

–         контроль руководителя за выполнением плана и качест­вом работы ассистентов аудитора, за ведением ими рабочей до­кументации и надлежащим оформлением результатов аудита;

–         разъяснение руководителем аудиторской группы методи­ческих вопросов, связанных с практической реализацией ауди­торских процедур;

–         документальное оформление особого мнения члена ауди­торской группы (исполнителя) при возникновении разногласий в оценке конкретного факта между руководителем аудиторской группы и ее рядовым членом.

Аудиторская организация определяет в общем плане роль внутреннего аудита, а также необходимость привлечения экс­пертов в процессе проведения проверки.

Общий перечень объектов проверки (планируемых видов ра­бот) при составлении общего плана аудита может иметь сле­дующий вид:

q           учредительные и другие общие документы предприятия (устав предприятия, лицензии по видам деятельности, приказы, распоряжения, служебные записки, протоколы заседаний учре­дителей, штатное расписание и др.);

q           учетная политика предприятия (рабочие документы по методическому, техническому и организационному аспектам учетной политики предприятия);

q           основные средства;

q           нематериальные активы;

q           производственные запасы;

q           расчеты по оплате труда;

q           затраты на производство;

q           готовая продукция, товары и реализация;

q           денежные средства;

q           расчеты;

q           финансовые результаты и использование прибыли;

q           капитал и резервы;

q           кредиты и финансирование;

q           учет по забалансовым счетам;

q           бухгалтерская отчетность и приложения.

 

 

Тема 2. Виды аудиторских услуг

 

    1. Одним из важнейших направлений аудита предприятия является анализ его финансового состоя­ния. Финансовое состояние предприятия характеризуется сово­купностью показателей, отражающих процесс формирования и ис­пользования его финансовых средств. В рыночной экономике фи­нансовое состояние предприятия по сути дела отражает конеч­ные результаты его деятельности. Именно конечные результаты деятельности предприятия интересуют собственников (акционе­ров) предприятия, его деловых партнеров, налоговые органы. Все это предопределяет важность проведения анализа финансо­вого состояния экономического субъекта и повышает роль та­кого анализа в экономическом процессе.

Анализ финансового состояния – непременный элемент как финансового менеджмента на предприятии, так и его экономи­ческих взаимоотношений с партнерами, финансово-кредитной системой.

Цели   финансового анализа:

–         выявление изменений показателей финансового состояния;

–         определение факторов, влияющих на финансовое состоя­ние предприятия;

–         оценка количественных и качественных изменений фи­нансового состояния;

–         оценка финансового положения предприятия на опреде­ленную дату;

–         определение тенденций изменения финансового состоя­ния предприятия.

Группы   потребителей,     которым необходимы результаты анализа финансового состояния:

q           менеджеры предприятий и в первую очередь финансовые менеджеры. Невозможно руководить предприятием, принимать хозяйственные решения, не зная его финансового состояния. Для менеджеров важна оценка эффективности принимаемый ими решений, используемых в хозяйственной деятельности ресурсов и полученных финансовых результатов;

q           собственники (в том числе акционеры). Им важно знать отдачу  от  вложенных   в  предприятие   средств,   прибыльность предприятия, а также уровень экономического риска и вероят­ность потери своих капиталов;

q           кредиторы и инвесторы. Их интересует оценка возможно­сти возврата выданных кредитов и возможности, предприятия реализовать инвестиционную программу;

q           поставщики. Для них важна оценка оплаты поставленной продукции, выполненных услуг и работ.

Информационной базой для проведения анализа финансо­вого состояния является главным образом бухгалтерская отчет­ность. В первую очередь это баланс (ф. №1), «Отчет о прибы­лях и убытках» (ф. №2), «Отчет о движении денежных средств» (ф. №4), приложение к балансу (ф. №5).

Особая роль в деятельности аудитора отводится анализу фи­нансового состояния предприятия. Проводя проверку финансо­во-хозяйственной  деятельности,  предприятия,   аудитор  должен проверить его финансовое состояние и дать по нему заключение. Одна из важных функций аудитора – предоставление кон­сультационных услуг проверяемому им предприятию. Проверка финансового состояния и оказание консультационных услуг не­мыслимы  без  тщательного  анализа  финансовых  показателей. Только на основе финансового анализа, выявления сильных и слабых сторон в финансовом состоянии  предприятия  можно наметить меры по его укреплению или выходу из сложной фи­нансовой ситуации. Именно поэтому каждый аудитор должен знать технологию проведения финансового анализа предпри­ятия, уметь делать на его основе необходимые выводы, разраба­тывать и предлагать предприятию меры по улучшению его фи­нансового состояния.

Аналитические процедуры, включающие в себя анализ фи­нансового состояния предприятия, анализ финансовых резуль­татов деятельности предприятия, анализ оборачиваемости обо­ротных активов (оценку деловой активности), оценку потенци­ального банкротства, являются независимыми аудиторскими процедурами, применяемыми аудитором для обоснования ауди­торских доказательств. Они относятся к числу наиболее эффек­тивных с точки зрения затрат времени и сил аудиторских про­цедур.

При проведении аналитических процедур следует обратить особое  внимание на оценку возможности функционирования предприятия в дальнейшем или, иными словами, оценить, не является  ли   предприятие-клиент   потенциальным   банкротом. Оценку  удовлетворительного  состояния  баланса  предприятия следует проводить дважды: на этапе планирования аудита – на базе отчетности до ее проверки и на этапе составления заключения, когда в баланс предприятия внесены исправления по ре­зультатам проверки.

В  соответствии  с  международной  аудиторской  практикой, если проверенное аудитором предприятие прекратит свою деятельность в течение года в результате банкротства, то аудитор независимо от того, какое он дал заключение, может быть вовлечен в судебное разбирательство.

Если на этапе планирования проверки стало ясно, что состояние бухгалтерского баланса клиента неудовлетворительное, то руководству аудиторской фирмы следует еще раз оценить возможность дальнейшего сотрудничества с данным клиентом. Если в результате проверки и выявления ошибок бухгалтерский баланс клиента приобретает признаки неплатежеспособности, то аудитору следует отразить этот факт в аудиторском заключении. При проведении аналитических процедур аудитор может как воспользоваться программными средствами, что гораздо эффек­тивнее, так и провести расчеты вручную. Алгоритм, заложенный в основу проведения анализа финансового положения предпри­ятия как в том, так и в другом случае, основан на взаимосвязях, внутренне присущих балансу и другим формам отчетности.

В силу того что большинство аналитических процедур фор­мализованы, аудитор при их проведении может применить спе­циальное программное обеспечение для большего эффекта. В настоящее время разработкой специальных аналитических программ занимается ряд фирм. Среди крупнейших можно на­звать московскую фирму ИНЭК с программным комплексом АФС («Анализ финансового состояния»).

Анализ финансового состояния предприятия включает этапы:

1) предварительная (общая) оценка финансового состояния предприятия и изменений его финансовых показателей за от­четный период;

2) анализ платежеспособности и финансовой устойчивости предприятия;

3) анализ кредитоспособности предприятия и ликвидности его баланса;

4) анализ оборачиваемости оборотных активов;

5) анализ финансовых результатов предприятия;

6) анализ потенциального банкротства предприятия.

Для проведения анализа финансового состояния предприятия используются определенные методы и инструментарий.

Наиболее простой метод – сравнение, когда финансовые по­казатели отчетного периода сравниваются либо с плановыми, либо с показателями за предыдущий период (базисными). При сравнении показателей за разные периоды необходимо добиться их сопоставимости, т.е. показатели следует пересчитать с .учетом однородности составных элементов, инфляционных процессов в экономике, методов оценки и др.

Следующий метод – группировки. Показатели группируются и сводятся в таблицы, что дает возможность проведения анали­тических расчетов, выявления тенденций развития отдельных явлений и их взаимосвязи, выявления факторов, влияющих на изменение показателей.

Метод цепных подстановок, или элиминирования, заключает­ся в замене отдельного отчетного показателя базисным, все ос­тальные показатели остаются неизменными. Этот метод дает возможность определить влияние отдельных факторов на сово­купный финансовый показатель.

 

2. Разработка программы проведения аудита включает те же этапы, что и разработка общего плана аудита. Программа явля­ется развитием общего плана аудита и представляет собой де­тальный перечень аудиторских процедур, необходимых для практической реализации плана аудита. Она служит подробной инструкцией ассистентам аудитора и одновременно – средст­вом контроля сроков проведения работы для руководителей ау­диторской организации и аудиторской группы.

    Аудитору следует документально оформить программу ауди­та, присвоить номер (код) каждой проводимой аудиторской процедуре, чтобы аудитор в процессе работы имел возможность делать ссылки на них в рабочих документах.

    Аудиторскую программу следует составлять в виде програм­мы тестов средств контроля и в виде программы аудиторских процедур по существу.

    Программа тестов средств контроля представляет собой пе­речень совокупности действий, предназначенных для сбора ин­формации о функционировании системы внутреннего контроля и учета. Назначение тестов средств контроля в том, что они по­могают выявить существенные недостатки средств контроля экономического субъекта.

    Аудиторские процедуры по существу включают в себя де­тальную проверку верности отражения в бухгалтерском учете оборотов и сальдо по счетам. Программа аудиторских процедур по существу представляет собой перечень действий аудитора для таких детальных конкретных проверок. Для процедур по суще­ству аудитору следует определить, какие именно разделы бухгал­терского учета он будет проверять, и по каждому разделу составить программу аудита. В зависимости от изменения условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур про­грамма аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений следует документировать.

    Выводы аудитора по каждому разделу аудиторской програм­мы, документально отраженные в рабочих документах, являются фактическим материалом для составления аудиторского отчета (письменной информации руководству экономического субъек­та) и аудиторского заключения, а также основанием для форми­рования объективного мнения аудитора о бухгалтерской отчет­ности экономического субъекта.

    При составлении программы и по ходу аудита аудитор дол­жен предусмотреть ответы на ряд вопросов, влияющих на про­ведение проверки:

r   Нужны ли дополнительные разъяснения при интерпрета­ции сомнительных документов?

r   Выходит ли сделанное наблюдение за рамки аудита? Если да, то важно ли оно для качества, безопасности и т.п. и стоит ли того, чтобы выходить за рамки данной аудиторской проверки?

r   Удовлетворителен ли уровень существенности при прове­дении проверки?

r   Существуют ли особые «аудиторские находки» или на­блюдения, беспокоящие клиента?

r   Полностью ли применены в данной ситуации употреб­ляемые способы оценки деятельности экономического субъекта?

r   Осуществляется ли аудиторская проверка по плану? Вы­ходит ли за отведенное время? Если да, то какими областями аудита можно пренебречь без ущерба для поставленных целей?

Выработка мнений по этим и другим подобным вопросам требует от аудитора широты взглядов, осознания своей роли, собственной фильтрующей системы. Предубеждения или иные причины не должны влиять. Промежуточные мнения не следует твердо формулировать до тех пор, пока нет фактов. По окончании процесса планирования аудита общий план и программа аудита должны быть оформлены документально и за­визированы в установленном порядке.

 

 

 

Программа аудиторской проверки расчетов с учредителями

    Планирование аудиторской проверки общих документов и расчетов с учредителями осуществляется на основе сводного общего плана и сводной программы аудита экономического субъекта.

 

 

Программа аудита учредительных документов и расчетов с учреждениями

 

 

 

 

 

Тема 3. Источники информации о финансово-хозяйственной деятельности экономического субъекта при осуществлении аудиторской проверки

 

1.    Для проверки аудитором (аудиторской организацией) ис­пользуются следующие основные документы:

q         устав экономического субъекта – в нем определяется статус объединения;

q         учредительный договор – где определяются цели создания объединения и участия в нем;

q         патент для субъектов малого предпринимательства;

q         протоколы собраний учредителей;

q         свидетельство о государственной регистрации;

q         свидетельство о регистрации в Министерстве экономики РФ для экономических субъектов с участием иностранного ка­питала;

q         документы, связанные с приватизацией и акционировани­ем предприятий, находившихся в собственности государства, субъектов Федерации, общественных организаций, колхозов и т.д.;

q         документы, подтверждающие права собственности учреди­телей на имущество, вносимое в оплату приобретенных ими ак­ций при государственной регистрации общества с участием го­сударственных или муниципальных предприятий;

q         свидетельства о регистрации в органах статистики, Госу­дарственной налоговой инспекции. Пенсионном фонде, в Фон­де занятости. Фонде социального страхования. Фонде обяза­тельного медицинского страхования, в экологических фондах;

q         договор на банковское обслуживание;

q         зарегистрированные изменения к учредительным документам;

q         проспект эмиссии;

q         реестр акционеров для акционерных обществ;

q         выписки из протоколов годового собрания акционеров;

q         выписки из протоколов собраний акционеров, учредителей;

q         выписки из решений совета директоров;

q         приказы и распоряжения исполнительной дирекции;

q         лицензии и разрешения на определенные виды деятельности;

q         переписка с учредителями и акционерами;

q         журналы регистрации выдачи доверенностей и полномо­чий при регистрации, перерегистрации, ликвидации, реоргани­зации и иных действиях другим лицам (помимо руководителя) экономического субъекта;

q         внутренние положения;

q         документы, подтверждающие внесение долей учредителей в уставный капитал в денежной, натуральной, нематериальной форме или в виде ценных бумаг (выписки банка, приходные кассовые ордера, акты оприходования имущества, представлен­ного в натуральной форме, в качестве взноса в уставный капи­тал и т.д.);

q         методики оценки вносимых долей в уставный капитал в натуральной и нематериальной формах;

q         отчетность за начальный период деятельности экономиче­ского субъекта после государственной регистрации;

q         годовая отчетность;

q         отчетность на дату ликвидации или реорганизации эконо­мического субъекта.

    Учредительные документы в соответствии с законодательством и наряду с ним определяют правовое положение (правовой статус) данного юридического лица. Какой именно документ признается учредительным для того или иного юридического лица, определено соответствующим законом. Так, для акционерного общества это только устав (п. 3 ст. 98 ГК и п. 1 ст. 11 Закона об акционерных обществах), хотя ему и предшествует заключение договора между учредителями (п. 1 ст. 98 ГК). В хозяйственных товариществах такими документами являются учредительные договоры (п. 1 ст. 10, п. 1 ст. 83 ГК); в обществах с ограниченной ответственностью – одновременно и учредительный договор, и устав (п. 1 ст. 89 и п. 3 ст. 95 ГК); то же касается ассоциаций (союзов) юридических лиц (п. 1 ст. 122 ГК). Согласно ст. 14 Закона о некоммерческих организациях их учредительными документами являются: устав, утвержденный учредителями (участниками), – для общественной или религиозной организации (объединения), фонда, некоммерческого партнерства и автономной некоммерческой организации; учредительный договор, заключенный их членами, и утвержденный ими устав – для ассоциации или союза; решение собственника (т.е. учредителя) о создании учреждения и утвержденный им устав – для учреждения. При этом ст. 14 предусматривает, что учредители (участники) некоммерческого партнерства или автономной некоммерческой организации вправе также заключить учредительный договор, который в этом случае должен, по-видимому, считаться учредительным документом.

    Учредительный договор является по существу разновидностью договора о совместной деятельности, предусмотренного ст. 1041 – 1054 ГК; именно так он определен в п. 1 ст. 98 ГК, регулирующей образование акционерного общества.

В тех предусмотренных законом случаях, когда некоммерческое юридическое лицо действует на основании общего положения об организациях данного вида, индивидуальный устав не требуется. Учредительным документом в таком случае должен быть признан акт (это может быть и договор), которым данная организация создается, и этот акт должен содержать те предусмотренные п. 2 ст. 52 ГК РФ сведения, которых нет и не может быть в общем положении об организациях данного вида (индивидуальное наименование, место нахождения и т.д.).

    Не противоречит ГК утверждение индивидуальных Положений об отдельных организациях – юридических лицах органами, в компетенцию которых входит создание (образование) соответствующих организаций. Так, Постановлением Правительства РФ от 30 июля 1994 г. утверждено Положение о Политехническом музее, Постановлением от 6 октября 1994 г. – Положение о Государственном академическом Мариинском театре. Такие Положения по существу равнозначны уставам этих организаций, утвержденным их учредителями.

 

4. Автор работы считает, что в данном случае аудитор должен дать отрицательное заключение, т.к. речь идет о существенных обстоятельствах. Существенными признаются об­стоятельства, значительно влияющие на достоверность бухгал­терской отчетности экономического субъекта. Для определения уровня существенности при планировании и проведении аудита аудиторская фирма должна основываться на внутрифирменных стандартах, если нормативные акты, регулирующие аудиторскую деятельность в Российской Федерации, не устанавливают более жесткие требования.

При этом отрицательное аудиторское заключение о достоверности бух­галтерской отчетности экономического субъекта означает, что в связи с определенными обстоятельствами подготовленная бух­галтерская отчетность не отражает во всех существенных аспек­тах активы и пассивы экономического субъекта на отчетную да­ту и финансовых результатов его деятельности за отчетный пе­риод в соответствии с нормативным актом, регулирующим бух­галтерский учет и отчетность в РФ.