Вступи в группу https://vk.com/pravostudentshop

«Решаю задачи по праву на studentshop.ru»

Решение задач по юриспруденции [праву] от 50 р.

Опыт решения задач по юриспруденции 20 лет!

 

 

 

 


«Аудит налоговых обязательств в организации»

/ Аудит
Конспект, 

Оглавление

Глава 1. Проверка исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость 

 

1.1. Характеристика налога на добавленную стоимость

 

Основное место в отечественной налоговой системе занимают косвенные налоги. В настоящее время к ним относятся: налог на добавленную стоимость (НДС), акцизы и акцизные сборы, тарифно-таможенные сборы, импортно-экспортные пошлины и сбо­ры. Наиболее существенную роль как в составе данных налогов и сборов, так и в составе доходных источников бюджетов всех уровней играет НДС. Обложение данным налогом охватывает как товарооборот на внутреннем рынке, так и оборот, складывающийся при осуществле­нии внешнеторговой деятельности России со странами ближнего и дальнего зарубежья.[1]

          Налогообложение добавленной стоимости – одна из наиболее важных форм косвенного налогообложения. Часто НДС называют «европейским» налогом, отдавая должное его роли в становлении и развитии западноевропейского интеграционного процесса. В странах-членах Европейского Союза НДС является важнейшим источником доходной базы бюджета ЕЭС. В 1979 г. ими были согласованы размеры налоговой базы по НДС, создан совместный фонд средств, пополняе­мый за счет ежегодных отчислений в пределах 1% от НДС. Ставки налога в этих государствах колеблются от 5 до 33,3%.[2] Введенный в 50-х гг. во Франции НДС на основе преобразования налога с оборота НДС стал применяться в других странах как налог на производство. Несмотря на то, что НДС активно используется при осуществлении фискальной политики, ему присущи и определенные стимулирующие функции.

Налог на добавленную стоимость – федеральный налог, кото­рый с 1 января 2001 г. взимается на основании гл. 21 НК РФ. Глава 21 НК РФ применяется с учетом особенностей, установленных ст. 13 Федерального закона от 5 августа 2000 г. №118-ФЗ «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российс­кой Федерации о налогах». Приказом МНС РФ от 20 декабря 2000 г. №БГ-3-03/447 были утверждены Методические рекоменда­ции по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ.

При решении задачи развития рыночных отношений в России возникла необ­ходимость реорганизации налога с оборота, действовавшего до 1992 г., который более чем на 80% мобилизовался в бюджет в виде разницы между фиксированны­ми государством розничными и оптовыми ценами.[3] В новых условиях, предпола­гающих свободное ценообразование на основе спроса и предложения, исключает­ся возможность формирования бюджета посредством налога с оборота в том его виде, в котором он применялся в СССР. В то же время государство должно иметь стабильный источник доходов бюджета, что и предопределило введение в Россий­ской Федерации с 1 января 1992 г. налога на добавленную стоимость. Тем самым обеспечивается равный подход к вовлечению в процесс формирования бюджета всех хозяйствующих субъектов, независимо от организационно-правовых форм и форм собственности. 

 

1.2. Законодательные и нормативные акты

         

Для проведения аудита используются:

      Налоговый кодекс РФ, часть I от 31.07.1998 г.; 

      Налоговый кодекс РФ, часть II от 05.08.2000 г. (глава 21); 

      Методические рекомендации по применению главы 21 «Налог на добавленную стоимость» Налогового кодекса РФ (приказ МНС РФ №БГ-3-03/447 от 20.12.2000 г.); 

      Формы деклараций по налогу на добавленную стоимость (приказ МНС РФ от 03.07.2002 г. №БГ-3-03/338);

      Инструкция по заполнению деклараций по налогу на добавленную стоимость (приказ МНС РФ от 21.01.2002 г. №БГ-З-ОЗ/25);

      О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами (письмо Минфина РФ X» 96 от 12.11.1996 г.);

      Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ №914 от 02.12.2000 г.);

      Об освобождении от обложения налогом на добавленную стоимость технологического оборудования (комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которых не производятся в Российской Федерации (Постановление Правительства РФ №806 от 18.10.2000 г.);

      Перечень товаров, реализация которых не подлежит освобождению от обложения налогом на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ №884 от 22.11.2000 г.);

      Перечень технических средств, используемых исключительно для профилактики инвалидности или реабилитации инвалидов, реализация которых не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ №998 от 21.12.2000 г.);

      О применении нулевой ставки по налогу на добавленную стоимость при реализации товаров (работ, услуг) для официального использования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного использования дипломатическим или административно-техническим персоналом этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей (Постановление Правительства РФ №1033 от 30.12.2000 г.);

      Перечень медицинских услуг, оказываемых населению медицинскими и санитарно-профилактическими учреждениями по диагностике, профилактике и лечению, независимо от формы и источника их оплаты, реализация которых не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ №132 от 20.02.2001 г.);

      Порядок определения налоговой базы при исчислении налога на добавленную стоимость по авансовым или иным платежам, полученным организациями-экспортерами в счет предстоящих поставок товаров, облагаемой по налоговой ставке 0%, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев, и перечень товаров, длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше 6 месяцев (Постановление Правительства РФ №602 от 21.08.2001 г.);

      Перечень линз и оправ для очков (за исключением солнцезащитных), реализация которых не подлежит обложению НДС (Постановление Правительства РФ №240 от 28.03.2001 г.);

      Перечень предметов религиозного назначения, производимых и реализуемых религиозными организациями в рамках религиозной деятельности, реализация которых освобождается от обложения НДС (Постановление Правительства РФ№251 от 31.03.2001 г.);

      Перечень похоронных принадлежностей, реализация которых освобождается от обложения НДС (Постановление Правительства РФ №567 от 31.07.2001 г.);

      Перечень важнейшей и жизненно необходимой медицинской техники, реализация которой на территории РФ не подлежит обложению НДС (Постановление Правительства РФ №19 от 17.01.2002 г.);

      Перечень материалов для изготовления медицинских иммунобиологических препаратов для диагностики, профилактики и/или лечения инфекционных заболеваний, ввоз которых на таможенную территорию Российской Федерации не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость (Постановление Правительства РФ №283 от 29.04.2002 г.);

      Перечень видов периодических изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, облагаемых при их реализации налогом на добавленную стоимость по ставке 10% (Постановление Правительства РФ №41 от 23.01.2003 г.);

      О возмещении сумм налога на добавленную стоимость при экспорте товаров (работ, услуг) (приказ МНС РФ №БГ-3-03/461 от 27.12.2000 г.).

 

1.3. Задачи проверки

 

Установить:

      полноту определения объектов налогообложения, обоснованность и своевременность определения налоговых баз;

      своевременность и правильность исчисления НДС;

      правильность применения налоговых вычетов;

      соответствие составления счетов-фактур, ведения журналов учета, книг продаж и покупок установленному порядку;

      правильность отражения расчетов по налогу на добавленную стоимость в бухгалтерском учете;

      правильность заполнения и своевременность представления налоговых деклараций, своевременность уплаты налога;

      своевременность проведения инвентаризации (сверки) с налоговым органом по расчетам по НДС.[4]

 

 

1.4. Полнота определения объектов налогообложения, обоснованность и своевременность определения налоговых баз

 

В ходе решения данной задачи аудитор должен убедиться в следующем:

      операции, соответствующие перечню, установленному ст. 146 НК РФ, полностью включены в объекты налогообложения;

      место реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (территория Российской Федерации, не территория Российской Федерации) определено проверяемой организацией в соответствии со ст. 147-148 НК РФ;

      операции, подлежащие, по мнению проверяемой организации, освобождению от НДС, соответствуют перечню, установленному ст. 149 НК РФ. В случаях, установленных законодательством, на выполнение операций, освобожденных от НДС, имеются лицензии;

      налоговые базы при реализации товаров, работ, услуг (в том числе при реализации безвозмездно, реализации по договору мены и пр.); при цессии; при комиссии и агентировании; при передаче товаров, работ, услуг для собственных нужд; при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления; при получении денежных сумм, связанных с расчетами по оплате товаров, работ, услуг; при выполнении операций, приводящих к исполнению обязанностей налогового агента, определены в соответствии со ст. 153-162, 167 НК РФ.

Источники информации:

      контракты;

      документы, подтверждающие факт отгрузки (передачи) товаров, выполнения работ, оказания услуг (на сторону или для собственных нужд);

      анализ счетов; 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС», 90 «Продажи», 91 «Прочие доходы и расходы», 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками».

Аудиторские процедуры, рекомендуемые к применению при проверке расчетов по НДС: аналитические процедуры (например, анализ отношения начисленного НДС и объема реализации и пр.), опрос, подтверждение (например, третьего лица о факте получения им товаров), просмотр документов, сравнение документов.[5]

Ошибки и нарушения при определении объектов налогообложения и налоговых баз весьма часты вследствие сложности этого налога. К наиболее характерным из них могут быть отнесены:

      невключение в объект налогообложения выполнения работ, оказания услуг для собственных нужд;

      невключение в объект налогообложения передачи товаров для собственных нужд;

      невключение в объект налогообложения передачи вещей по договору займа;

      освобождение от обложения НДС операций, не предусмотренных ст. 149 НК РФ;

      невключение в налоговую базу денежных сумм, связанных с расчетами по оплате товаров, работ, услуг;

      неправильное формирование налоговой базы организацией – налоговым агентом.

Пример 1. Автотранспортная организация, расположенная на окраине, использовала собственный автобус для подвозки работников в течение дня от метро к организации и от организации до метро. Амортизацию автобуса, бензин, ремонт, зарплату водителя с начислениями бухгалтер не включил в расходы, уменьшающие налог на прибыль. Но при этом бухгалтер не принял во внимание, что это оказание услуг для собственных нужд. Данная услуга должна была быть включена в объект обложения НДС исходя из цен аналогичных транспортных услуг, оказываемых сторонней организации.

Пример 2. Организация вручила работникам в качестве подарков к празднику часть своей готовой продукции со списанием ее за счет собственных источников. Поскольку это – передача товаров для собственных нужд, то данная операция должна быть включена в объект налогообложения.

Пример 3. Организация-заимодатель передала по договору займа в собственность организации-заемщику материалы. Организация-заемщик обязалась в определенный срок вернуть заимодавцу равное количество аналогичных материалов. Поскольку ст. 146 НК РФ установлено, что объектом налогообложения признается реализация товаров, а реализация, согласно ст. 39 НК РФ, – это переход права собственности, то у организации-заимодателя возникает объект обложения НДС.

Пример 4. Организация Б (подрядчик) по договору подряда с организацией А (заказчик) изготавливала для нее из давальческого сырья оправы для очков. Поскольку оправы для очков входят в перечень, установленный ст. 149 НК РФ (п. 2, подп. 1), то организация Б полагала, что ее продукция освобождена от НДС. Указанный пункт ст. 149 НК РФ освобождает от НДС, однако операции по реализации товаров, а не операции по выполнению работ, поэтому позиция организации Б может быть оспорена налоговым органом.

Пример 5. Организация-покупатель заплатила организации-поставщику пени за просрочку оплаты товаров. Организация-поставщик не включила эту сумму в налоговую базу, что может быть оспорено при налоговой проверке, поскольку сумма пени связана со сроком оплаты (т.е. с оплатой) товара.

Пример 6. Российская организация приобрела лицензию у организации-нерезидента и по условиям лицензионного договора должна ежеквартально выплачивать роялти, что она и производит в полном размере. При этом российская организация не учла следующего. Согласно ст. 148 НК РФ, местом реализации данной услуги является территория Российской Федерации. Следовательно, выручка, получаемая организацией-нерезидентом, должна облагаться НДС. Поскольку организация-нерезидент находится за границей и на налоговом учете в Российской Федерации не состоит, то российская организация в силу ст. 161 НК РФ обязана в качестве налогового агента удержать НДС из суммы, причитающейся нерезиденту, и перечислить его в бюджет.

 

1.5. Своевременность и правильность исчисления НДС

 

НДС должен быть начислен организацией по ставкам (ст. 164 НК РФ):

      0% при реализации товаров, работ, услуг по перечню, установленному ст. 164 (п. 1) НК РФ;

      10% при реализации товаров, работ, услуг по перечню в п. 2 ст. 164 НК РФ;

      10/110% или 18/118% (20/120% до 01.01.2004 г.) в случаях, когда сумма НДС должна определяться расчетным путем;

      18% (20% до 01.01.2004 г.) в остальных случаях.[6]

Общая сумма налога должна быть исчислена по итогам каждого налогового периода (месяца, квартала) по всем операциям, включаемым в объекты налогообложения в соответствии со ст. 165, 166 НК РФ.

Источники информации:

      обороты счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС»;

      книга продаж.

Аудиторские процедуры: просмотр документов, сравнение документов, пересчет.

 

 


1.6. Правильность применения налоговых вычетов

 

Организация-налогоплательщик вправе осуществить налоговые вычеты при выполнении следующих условий (ст. 169, 171, 172 НК РФ):

      товары, работы, услуги, по которым производятся налоговые вычеты, используются для осуществления операций, включаемых в объекты налогообложения;

      суммы НДС, предъявляемые организацией к вычету, должны быть ею уплачены (продавцам товаров, работ, услуг; таможенному органу при ввозе товаров;

      бюджет – налоговым агентом, организацией, получившей авансы, организацией, осуществляющей строительно-монтажные работы для собственного потребления);

      факт уплаты НДС должен быть подтвержден документально;

      суммы НДС, предъявляемые организацией к вычету, должны быть подтверждены счетами-фактурами, выставленными продавцами товаров, работ, услуг;

      счета-фактуры должны иметь обязательные реквизиты, предусмотренные ст. 169 НК РФ;

      товары, по которым организация производит налоговый вычет, должны быть ею оприходованы, работы и услуги должны быть выполнены и оказаны.

Источники информации:

      счета-фактуры, полученные от продавцов;

      книга покупок;

      документы, подтверждающие факт уплаты НДС;

      карточка и анализ счета 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям».

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (например, анализ отношения НДС, предъявленного к вычету, и оплаченной кредиторской задолженности), опрос, подтверждение (например, третьего лица об отгрузке им товаров), просмотр документов, сравнение документов.

Характерные ошибки:

      вычет сумм налога, уплаченного за работы, услуги, по которым отсутствует документальное подтверждение их выполнения, оказания (акт выполненных работ, документ, подтверждающий факт оказания услуги);

      вычет сумм налога, уплаченного за товары, работы, услуги, которые списаны на операции, не являющиеся объектами налогообложения, как то:

      списание вследствие порчи, хищения, недостачи;

      списание материальных ценностей, вложенных в уставный капитал другой организации;

      списание материальных ценностей, вносимых в совместную деятельность;

      вычет сумм НДС по приобретенным товарам, выполненным работам, оказанным услугам, по которым не осуществлена фактическая их оплата (например, в оплату товаров передан вексель, полученный от заказчика в качестве аванса);

      вычет сумм НДС по приобретенным товарам, выполненным работам, оказанным услугам, по которым отсутствует документальное подтверждение фактической оплаты;

      вычет сумм НДС, подтвержденных счетами-фактурами, заполненными с нарушением обязательных реквизитов (например, отсутствие адреса, ИНН покупателя, наименования, адреса грузоотправителя, грузополучателя и пр.);

      несвоевременный вычет суммы НДС, уплаченного подрядчику за осуществленные им работы по строительству основного средства для организации.[7]

Пример 1. Организация закупила материалы и (в силу ст. 313 ГК РФ) обязала своего дебитора оплатить их. Бухгалтер организации на основании письма к дебитору с требованием в счет причитающейся суммы Произвести оплату материалов закрыл Кредиторскую задолженность поставщику и предъявил НДС по материалам к вычету. В данном случае налоговый вычет не может быть признан правомерным, так как у бухгалтера отсутствует документальное подтверждение факта оплаты.

Пример 2. Организация-заказчик уплатила подрядчику причитающуюся сумму (в том числе НДС) за строительство объекта – основного средства. Объект введен в эксплуатацию (принят к учету на счете 01) в мае. Бухгалтер предъявил к вычету НДС, уплаченный подрядчику, в декларации за май. Это ошибка, так как, согласно ст. 172 (п. 5) НК РФ, в данном случае НДС следовало предъявить к вычету в декларации за июнь (в том месяце, в котором начала начисляться амортизация).

Соответствие составления счетов-фактур, ведения журналов учета, книг продаж и покупок установленному порядку. Организация-налогоплательщик обязана составлять счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, вести книгу продаж и книгу покупок. Счета-фактуры должны составляться при совершении операций, включаемых в объекты налогообложения (в том числе освобожденных от налогообложения согласно ст. 149 НК РФ). Счета-фактуры должны быть оформлены в соответствии с порядком, установленным ст. 169 НК РФ. Журналы учета счетов-фактур, книга продаж и книга покупок должны вестись в соответствии с порядком, установленным Постановлением Правительства РФ №914 от 02.12.2000 г.

Источники информации:

      счета-фактуры;

      журналы учета счетов-фактур;

      книга продаж;

      книга покупок;

      обороты счетов 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям» и 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС».

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов. Характерные ошибки:

      неправильное ведение книги продаж и книги покупок (в книге продаж не отражается НДС, исчисленный с авансов полученных; в книге покупок не отражается НДС, предъявленный к вычету по зачтенным авансам, НДС, предъявленный к вычету в качестве налогового агента);

      несоответствие итогов книги продаж и книги покупок данным бухгалтерского учета (итог книги продаж за налоговый период не соответствует кредитовому обороту счета 68, итог книги покупок не соответствует кредитовому обороту счета 19).[8]

 

1.7. Правильность отражения расчетов по налогу на добавленную стоимость в бухгалтерском учете

 

Учетной политикой организации должен быть выбран момент определения налоговой базы для исчисления НДС (по отгрузке, по оплате).

Организация, выбравшая учетную политику «по отгрузке», должна отражать НДС, исчисленный по установленной ставке от налоговой базы, по кредиту счета 68 на день отгрузки (передачи) товаров (перехода права собственности на товар), выполнения работ, оказания услуг.

Организация, выбравшая учетную политику «по оплате», должна отражать НДС, исчисленный по установленной ставке от налоговой базы, по кредиту счета 68 на день прекращения обязательства дебитора. Статьей 167 НК РФ установлено, что прекращением обязательства для цели исчисления НДС признается:

      поступление денежных средств насчет или в кассу организации;

      поступление денежных средств на счет или в кассу комиссионера, агента, поверенного;

      зачет взаимных требований;

      уступка права требования (цессия);

      истечение срока исковой давности;

      списание дебиторской задолженности;

      отгрузка (передача) товаров, работ, услуг при их безвозмездной передаче, передаче для собственных нужд.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления независимо от учетной политики НДС должен быть исчислен и отражен по кредиту счета 68 на день принятия к учету объекта капитального строительства.[9]

При реализации товаров, работ, услуг, облагаемых по нулевой ставке (ст. 164 НК РФ) налоговая база должна быть определена на последний день месяца, в котором собраны документы, подтверждающие правомерность применения нулевой ставки НДС. Если на 181-й день с даты помещения товаров под таможенные режимы экспорта, транзита полный пакет указанных документов не собран, то независимо от учетной политики организации НДС должен быть исчислен на дату отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг.

НДС, подлежащий вычету, должен отражаться по дебету счета 19 по мере приобретения активов, потребления выполняемых для организации работ, оказываемых услуг. Предъявление НДС к вычету должно отражаться в учете описанием НДС со счета 19 на счет 68 в порядке, установленном ст. 171, 172 НК РФ.

При осуществлении организацией наряду с операциями, включаемыми в объект налогообложения, операций, освобожденных от НДС (ст. 149 НК РФ), операций, не включаемых в объект налогообложения – выполняемых не на территории Российской Федерации (ст. 148 НК РФ), операций, облагаемых по нулевой ставке (ст. 164, 165 НК РФ), организация обязана вести раздельный учет таких операций (раздельный учет доходов от этих операций и раздельный учет расходов по ним). Порядок осуществления раздельного учета должен быть установлен учетной политикой организации.

Организация должна своевременно отражать в учете произведенный налоговым органом зачет сумм налога на уплату недоимок, пени, штрафных санкций и др.

Источники информации:

      приказ по учетной политике;

      карточки счетов 19 «Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям», 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС».

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры, опрос, просмотр документов, сравнение документов, пересчет (например, отношение облагаемых и необлагаемых оборотов для распределения общехозяйственных расходов). Характерные ошибки:

      неотражение в учетной политике порядка ведения раздельного учета доходов и расходов по облагаемым и не облагаемым НДС операциям;

      осуществление раздельного учета расходов не в соответствии с принципами бухгалтерского учета (распределение прямых расходов между облагаемыми и необлагаемыми оборотами пропорционально оборотам, а не непосредственно;

      распределение между облагаемыми и необлагаемыми оборотами только прямых расходов с отнесением косвенных только на облагаемые или только на необлагаемые обороты;

      при экспорте распределение косвенных расходов между внутрироссийской и экспортной реализацией не в период отгрузки, а в период составления налоговой декларации по нулевой ставке и пр.).[10]

 

1.8. Правильность заполнения и своевременность представления налоговых деклараций и уплаты налога

 

Налоговая декларация должна заполняться в соответствии с утвержденной МНС РФ Инструкцией (приказ МНС РФ №БГ-3-03/338 от 03.07.2002 г.) и предоставляться в налоговый орган в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Уплата налога, отраженного в налоговой декларации, должна быть произведена не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Источники информации:

      налоговые декларации;

      книги продаж и покупок;

      обороты счета 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по НДС».

Аудиторские процедуры: просмотр и сравнение документов. Характерные ошибки:

      заполнение налоговых деклараций не в соответствии с требованиями инструкции (запись не в той графе, незаполнение граф и пр.);

      несоответствие данных, отраженных в декларациях, данным книг продаж и покупок, данным бухгалтерского учета;

      отражение в налоговой декларации данных, относящихся к другим налоговым периодам (например, обнаружив ошибку – неначисление НДС, бухгалтер включает обнаруженную сумму в декларацию текущего налогового периода, а следует составить уточненную налоговую декларацию за тот период, в котором была допущена ошибка).[11]

Инвентаризация расчетов с бюджетом по НДС должна проводиться в установленных Законом РФ «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Источник информации: акт инвентаризации.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Характерная ошибка: отсутствие инвентаризации (сверки) расчетов с бюджетом по НДС.

 


Глава 2. Проверка исчисления и уплаты налога на прибыль

 

2.1. Характеристика налога на прибыль

 

Налог на прибыль организаций – федеральный налог, подле­жащий введению с 1 января 2002 г. в соответствии с Федеральным законом от 6 августа 2001 г. №110-ФЗ. Регламентация налогооб­ложения устанавливается в гл. 25 НК РФ. Этот налог заменяет взи­маемый в 2001 г. налог на прибыль предприятий и организаций.

В настоящее время в России плательщики налога на прибыль организаций: российские организации; иностранные организации, осуществляющие свою деятель­ность Российской Федерации через постоянные представитель­ства и (или) получающие доходы от источников в Российской Фе­дерации.

Объект налогообложения по налогу на прибыль организаций – прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях налогообложения признается для организаций: 1) российских – полученный доход, уменьшенный на величину произведенных расходов, учитываемых в целях налогообложения; 2) иностранных, осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, – полученный через эти постоянные представительства доход, уменьшенный на величину произведенных этими постоянными представительства­ми расходов, учитываемых в целях налогообложения; 3) иных иностранных – доход, полученный от источников в Российской Федерации.

Налоговая база для целей налогообложения – денежное выра­жение прибыли, подлежащей налогообложению. При этом налого­вая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки в 24%, определяется налогоплательщиком отдельно.[12]

Доходы и расходы налогоплательщика учитываются в денеж­ной форме. Доходы, полученные в натуральной форме, учитыва­ются исходя из цены сделки на момент реализации или совершения внереализационных операций (без включения в них налога на до­бавленную стоимость, акциза и налога с продаж) с применением положений ст. 40 НК РФ «Принципы определения цены товаров, работ или услуг для целей налогообложения».

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая нало­гообложению, определяется нарастающим итогом с начала нало­гового периода. Если в отчетном (налоговом) периоде налогопла­тельщиком получен убыток, то в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. Убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в установленном порядке.

 

2.2. Законодательные и нормативные акты

 

Для проведения аудита используются:

      Налоговый кодекс РФ, часть I от 31.07.1998 г.;

      Налоговый кодекс РФ, часть II от 05.08.2000 г. (глава 25);

      О классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы (Постановление Правительства РФ 1 от 01.01.2002 г.);

      Об установлении норм расходов организаций на выплату суточных и полевого довольствия, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (Постановление Правительства РФ №93 от 08.02.2002 г.);

      Об установлении норм расходов организаций на выплату компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, в пределах которых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций такие расходы относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (Постановление Правительства РФ 92 от 08.02.2002 г.);

      Перечень иностранных и международных организаций, гранты которых не учитываются в целях налогообложения в доходах российских организаций – получателей грантов (Постановление Правительства РФ №923 от 24.12.2002 г.);

      Форма декларации по налогу на прибыль организаций (приказ МНС РФ №БГ-3-02/614 от 11.11.2003 г.);

      Методические рекомендации по применению главы 25 «Налог на прибыль организаций» части второй Налогового кодекса РФ (приказ МНС РФ №БГ-3-02/729 от 20.12.2002 г.);

      Форма налоговой декларации о доходах, полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации (приказ МНС РФ №БГ-3-23/23 от 21.01.2002 г.);

      Форма заявления иностранной организации на возврат сумм налогов, удержанных у источника выплаты в Российской Федерации (приказ МНС РФ №БГ-3-23/13 от 15.01.2002 г.);

      Инструкция по заполнению декларации по налогу на прибыль организаций (приказ МНС РФ №БГ-3-02/585 от 29.12.2001 г.);

      Форма декларации по налогу на прибыль иностранной организации (приказ МНС РФ №БГ-3-23/398 от 26.07.2002 г.);

      Инструкция по заполнению налоговой декларации о доходах полученных российской организацией от источников за пределами Российской Федерации (приказ МНС РФ №Б-3-23/420 от 07.08.2002 г.);

      Инструкция по заполнению форм заявлений иностранной организации на возврат сумм налогов от источников в Российской Федерации (приказ МНС РФ №Б-3-23/259 от 20.05.2002 г.);

      Инструкция по заполнению налоговой декларации по налогу на прибыль иностранной организации (приказ МНС РФ №БГ-3-23/118 от 07.03.2002 г.);

      Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (приказ Минфина РФ №114н от 19.11.2002 г.).

 

2.3. Задачи проверки

 

Перечень задач при проверке исчисления налога на прибыль весьма многообразен. В ходе проверки аудитор должен удостовериться в следующем:

      установление учетной политикой порядка ведения налогового учета;

      полнота и правильность формирования доходов в соответствующих регистрах налогового учета;

      полнота и правильность формирования расходов в соответствующих регистрах налогового учета;

      экономическая оправданность и документальная подтвержденность расходов;

      обоснованность оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукция;

      правильность определения налоговой базы;

      правильность расчета суммы убытка, переносимого на будущее;

      правильность исчисления и своевременность уплаты налога и авансовых платежей;

      правильность заполнения и своевременность предоставления налоговой декларации;

      ведение бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, соответствие его установленным требованиям;

      наличие инвентаризации (сверки) расчетов по налогу на прибыль с налоговым органом.[13]

 

2.4. Установление учетной политикой порядка ведения налогового учета. Полнота и правильность формирования доходов в соответствующих регистрах налогового учета

 

Организация обязана вести налоговый учет доходов и расходов для определения налоговой базы по налогу на прибыль. Согласно ст. 313 НК РФ[14], организация вправе:

      вести самостоятельные регистры налогового учета;

      использовать для цели налогового учета регистры бухгалтерского учета, указанными в случае необходимости дополнительными реквизитами.

Порядок ведения налогового учета должен быть установлен в учетной политике организации.

Источник информации: приказ об учетной политике.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Организация обязана для цели исчисления налога на прибыль формировать в соответствующих регистрах налогового учета следующие виды доходов:

      доходы от реализации;

      внереализационные доходы.

В составе доходов от реализации в налоговых регистрах, согласно ст. 248, 249 НК РФ, должна быть отражена выручка от реализации товаров, работ, услуг, имущества, имущественных прав. В составе внереализационных должны быть отражены доходы, указанные в перечне в ст. 250 НК РФ. Доходы, перечисленные в ст. 251 НК РФ, не должны учитываться при определении налоговой базы.

Порядок и момент признания доходов от реализации и внереализационных доходов должен соответствовать ст. 271, 316-317 НК РФ. В случае, если организация вправе применять кассовый метод налогового учета доходов и расходов (выручка от реализации без НДС не более 1 млн. руб. в среднем за квартал в течение предыдущих 4 кварталов), порядок и момент признания доходов должен соответствовать ст. 273 НК РФ. Налоговый учет внереализационных доходов в виде процентов по долговым обязательствам (договорам займа, ценным бумагам и пр.) должен осуществляться с учетом особенностей, предусмотренных ст. 328 НК РФ.

Источники информации:

      регистры налогового учета;

      первичные бухгалтерские документы.

Аудиторские процедуры: аналитические процедуры (например, сравнение отраженных в налоговом учете доходов с данными предыдущих периодов, среднеотраслевыми данными и др.), опрос, подтверждение, просмотр документов, сравнение документов.

Характерные ошибки:

      неполное отражение доходов в налоговом учете (например, неотражение в составе внереализационных доходов стоимости имущества (материалов и др.), полученного при ликвидации (демонтаже, разборке) основных средств; неотражение в составе внереализационных доходов кредиторской задолженности, по которой срок исковой давности истек);

      несвоевременное признание доходов в налоговом учете (например, признание доходов в виде процентов по долговым обязательствам в момент их получения, а не на конец месяца (328 НК РФ); признание доходов в виде штрафных санкций по договору в момент их получения, а не в момент признания должником либо в момент вступления в силу решения суда).

2.5. Полнота и правильность формирования расходов в соответствующих регистрах налогового учета

 

Организация для цели исчисления налога на прибыль должна формировать в регистрах налогового учета следующие виды расходов (ст. 252-253 НК РФ):

      материальные (ст. 254 НК РФ);

      на оплату труда (ст. 255 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва предстоящих расходов на оплату отпусков, на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет (ст. 324 НК РФ);

      суммы начисленной амортизации (ст. 256-259, 322 НК РФ);

      на содержание, эксплуатацию, техническое обслуживание, поддержание в исправного состоянии, ремонт основных средств и иного имущества (ст. 260, 324 НК РФ);

      на освоение природных ресурсов (ст. 261, 325 НК РФ);

      на научные исследования и опытно-конструкторские разработки (ст. 262 НК РФ);

      на обязательное и добровольное страхование (ст. 263 НК РФ);

      связанные с реализацией имущества и товаров (ст. 268 НК РФ);

      прочие (ст. 264 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва по гарантийному ремонту и обслуживанию (ст. 267НК РФ), долю убытка от реализации амортизируемого имущества (ст. 268 НК РФ);

      внереализационные (ст. 265 НК РФ), в том числе расходы на формирование резерва по сомнительным долгам (ст. 266 НК РФ), расходы на оплату процентов по долговым обязательствам (ст. 269, 328 НК РФ).

При осуществлении расходов по перечню, приведенному в ст. 270 НК РФ, организация не вправе включать их в налоговые регистры для исчисления налога на прибыль.

Расходы должны признаваться в налоговом учете в порядке и в сроки, установленные ст. 272 (при методе начисления) и 273 НК РФ (при кассовом методе).

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что указаны в проверке формирования доходов, а также инвентаризация (например, остатков незавершенного производства), осмотр и обследование (например, производственных участков, технологических цепочек), наблюдение (например, за технологическим процессом изготовления продукции), контрольные замеры (например, фактического расхода материалов), лабораторный контроль (например, соответствие свойств материалов установленным нормам), технологический контроль (например, осуществление контрольной операции).

Характерные ошибки:

      включение в налоговые реестры расходов, предусмотренных ст. 270 НК РФ (не учитываемых при исчислении налога на прибыль);

      невключение в налоговые регистры расходов, которые могут быть признаны для цели исчисления налога на прибыль.

Пример 1. Руководство организации выплатило работнику Премию, не предусмотренную трудовым договором, коллективным договором, системным положением. Бухгалтер включил эту премию в налоговые расходы, что противоречит п. 21 ст. 270 НК РФ.

Пример 2. Организация осуществила расходы по страхованию гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации АЗС, находящейся у нее на балансе. Бухгалтер не включил эти расходы в налоговый регистр, поскольку подобный вид страхования не содержится в перечне, приведенном в п. 1 ст. 263 НК РФ. Вместе с тем страхование гражданской ответственности при эксплуатации опасных производственных объектов является обязательным, поскольку установлено Федеральным законом «О промышленной безопасности опасных производственныx объектов» №116-ФЗ от 21.07.1997 г. Если страховая организация вправе осуществлять подобный вид страхования и договор страхования соответствует требованиям указанного закона, данные расходы могут быть учтены при исчислении налога на прибыль в соответствии с п. 2 ст. 263 НК РФ.

 

2.6. Экономическая оправданность и документальная подтвержденность расходов

 

Согласно ст. 252 НК РФ, организация вправе учитывать в целях исчисления налога на прибыль любые расходы (кроме перечисленных в ст. 270 НК РФ), произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, при условии, что расходы документально подтверждены и экономически оправданы.

Документально подтвержденными при этом признаются расходы, которые подтверждены первичными документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Экономически оправданными следует признать расходы, в отношении которых организация может предоставить обоснование, что осуществление их обеспечивает получение дохода, который не был бы получен, если бы эти расходы не были осуществлены.[15]

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерные ошибки:

      включение в налоговые регистры расходов, не подтвержденных документально (отсутствие актов выполненных работ; документов, подтверждающих факт оказания услуг, и пр.);

      включение в налоговые регистры расходов, не оправданных экономически (например, организация израсходовала на ремонт основного средства большую сумму, чем была бы израсходована при покупке аналогичного нового основного средства, и пр.).

 

2.7. Обоснованность оценки остатков незавершенного производства, остатков готовой продукции

 

Для цели исчисления налога на прибыль организация обязана все налоговые расходы, осуществляемые в течение отчетного периода, распределять на прямые и косвенные.

Организация, изготавливающая продукцию, выполняющая работы, оказывающая услуги, должна распределять расходы на прямые и косвенные в соответствии с порядком, установленном ст. 318 НК РФ.

Организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю, должна распределять расходы на прямые и косвенные согласно порядку, установленному ст. 320 НК РФ.

Косвенные расходы, осуществленные в течение отчетного периода, в конце его в полном объеме должны быть отнесены на уменьшение налогооблагаемой прибыли. Прямые расходы в конце отчетного периода должны быть распределены на сумму, относимую на уменьшение налогооблагаемой прибыли, и на суммы остатков незавершенного производства, готовой продукции на складе, отгруженной, но не реализованной продукции. Организация, изготавливающая продукцию, выполняющая работы, оказывающая услуги, должна распределять прямые расходы в соответствии с порядком, изложенным в ст. 319 НК РФ. Организация, осуществляющая оптовую и розничную торговлю, должна распределять прямые расходы согласно порядку, установленному ст. 320 НК РФ.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерные ошибки:

      неправильное распределение расходов на прямые и косвенные (отнесение к прямым расходам инструментов, приспособлений, спецодежды, топлива, энергии, заработной платы персонала, не участвующего в процессе производства, и пр.);

      неполное списание косвенных расходов в конце отчетного периода;

      несоответствующая ст. 319 и 320 НК РФ оценка остатков незавершенного производства, готовой продукции.

 

2.8. Правильность определения налоговой базы

 

Налоговая база (денежное выражение налогооблагаемой прибыли) должна определяться нарастающим итогом с начала года.

Организация должна рассматривать налоговую базу в соответствии со ст. 274 и 315 НК РФ с учетом особенностей ее определения по следующим операциям;

      получение дивидендов (ст. 275 НК РФ);

      операции, осуществляемые обслуживающими производствами и хозяйствами (ст. 275 НК РФ);

      доверительное управление имуществом (ст. 276 НК РФ);

      передача имущества в уставный капитал (ст. 277 НК РФ);

      совместная деятельность (ст. 278 НК РФ);

      цессия (ст. 279 НК РФ);

      операции с ценными бумагами (ст. 280-282, 329 НК РФ);

      операции с амортизируемым имуществом (ст. 323 НК РФ);

      операции, осуществляемые иностранной организацией в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 306-308 НК РФ);

      перечисление дохода российской организацией иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство (ст. 309 НК РФ).

Организация должна определять налоговую базу раздельно по операциям, облагаемым по разным ставкам, а также по операциям, по которым предусмотрен отличный от общего порядок расчета налоговой базы.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерная ошибка: отсутствие раздельного расчета налоговой базы по операциям, облагаемым по ставке, отличной от 24%, или по операциям с особым порядком расчета налоговой базы (получение дивидендов, реализация амортизируемого имущества, деятельность обслуживающих производств и хозяйств, операции с ценными бумагами и пр.).[16]

Правильность расчета суммы убытка, переносимого на будущее Полученный организацией убыток, если он исчислен в соответствии с установленными правилами налогового учета, может быть перенесен на будущее в течение 10 лет. При этом в текущем году налоговая база не может быть уменьшена убытком, переносимым из прошлого, более чем на 30% (ст. 283 НК РФ).

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов. Правильность исчисления и своевременность уплаты налога и авансовых платежей

Налог на прибыль должен быть исчислен от налоговой базы по следующим ставкам (ст. 284 НК РФ):

      6% – при выплате дивидендов российской организации российской организацией, которая в этом случае должна действовать в качестве налогового агента;

      15% – при выплате дивидендов иностранной организации российской организацией, которая в этом случае также должна действовать в качестве налогового агента;

      15% – при получении дивидендов от иностранной организации;

      15% – по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, эмитированным после 20.01.1997 г.;

      0% – по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20.01.1997 г. включительно, процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 г. (эмитированным в качестве новации);

      10% – при выплате доходов от использования содержания, фрахта судов, самолетов, наземных транспортных средств, контейнеров для осуществления международных перевозок иностранной организации российской организацией, действующей в качестве налогового агента;

      20% – при выплате иных входящих в налоговую базу доходов (кроме указанных выше и дивидендов) иностранной организации российской организацией, действующей в качестве налогового агента;

      24% – во всех остальных случаях. При этом с 01.01. 2004 г. 5% подлежит зачислению в федеральный бюджет, 17% – в бюджет субъекта Российской Федерации (законом субъекта Российской Федерации ставка может быть понижена до 13%), 2% – в местный бюджет. До 01.01.2004 г. в федеральный бюджет подлежало зачислению 7.5%, в бюджет субъекта Российской Федерации – 14,5% (законом субъекта Российской Федерации ставка могла была быть понижена до 10,5%).

Налог на прибыль должен уплачиваться в течение отчетного года в виде ежемесячных и ежеквартальных авансовых платежей. Порядок исчисления авансовых платежей установлен ст. 286 НК РФ и по выбору организации, закрепленному в учетной политике, может осуществляться:

      исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за предыдущий квартал;

      исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц.

Авансовые платежи налога на прибыль должны уплачиваться (ст. 287 НК РФ); ежемесячные – не позднее 28-го числа текущего месяца, ежеквартальные – не позднее 28-го числа месяца, следующего за текущим кварталом. Налог на прибыль по окончательному расчету должен быть уплачен не позднее 28 марта года, следующего за отчетным.

Российская организация, являющаяся источником дохода иностранной организации, должна в качестве налогового агента исчислить налог на прибыль в порядке, установленном ст. 310-311 НК РФ, и уплатить его в федеральный бюджет одновременно с выплатой дохода (либо в валюте выплаты дохода, либо в рублях по курсу ЦБ РФ на день уплаты налога).

Организация, имеющая обособленные подразделения, должна осуществлять исчисление и уплату налога в соответствии с порядком, установленным ст. 288 НК РФ.

Источники информации и аудиторские процедуры: те же, что и при проверке доходов.

Характерная ошибка: неправильное исчисление суммы авансовых платежей.

Правильность заполнения и своевременность представления налоговой декларации

Согласно ст. 289 НК РФ, организация независимо от наличия у нее обязанности уплаты налога должна представлять в налоговый орган по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации.

Налоговые декларации должны представляться по итогам 1 квартала, полугодия, 9 месяцев (не позднее 28-го числа месяца, следующего за соответствующим отчетным периодом), года (не позднее 28 марта следующего года).

Организация, осуществляющая исчисление и уплату авансовых платежей исходя из налогооблагаемой прибыли, полученной за текущий месяц, должна представлять налоговые декларации ежемесячно не позднее 28-го числа следующего месяца.

Заполнение декларации должно осуществляться в соответствии с указанной в перечне нормативных документов Инструкцией МНС РФ.

Источники информации: налоговые декларации. Аудиторская процедура: просмотр этих документов.

Характерная ошибка: несоответствующее требованиям Инструкции МНС РФ заполнение декларации (незаполнение отдельных граф, отражение данных не в тех графах и пр.).[17]

 

2.9. Ведение бухгалтерского учета расчетов по налогу на прибыль, соответствие его установленным требованиям

 

Согласно ПБУ 18/02 Минфина РФ, организация обязана формировать в бухгалтерском учете:

      прибыль по данным бухгалтерского учета (на счете 99);

      постоянные и Временные разницы между бухгалтерской и налогооблагаемой прибылью (в аналитическом учете счетов учета активов и обязательств, в оценке которых возникли разницы);

      постоянные налоговые обязательства (на субсчете «Постоянные налоговые обязательствам счета 99);

      отложенные налоговые активы (на счете 09);

      отложенные налоговые обязательства (на счете 77);

      условный расход по налогу на прибыль (на субсчете «Условный расход по налогу на прибыль» счета 99).

В результате формирования в бухгалтерском учете указанных операций текущий налог на прибыль, отраженный на счете 68, должен соответствовать налогу на прибыль, приведенному в налоговой декларации.

Источники информации:

      обороты счета 09 «Отложенные налоговые активы»;

      обороты счета 77 «Отложенные налоговые обязательства»;

      обороты счета 99 «Прибыли и убытки», субсчета «Постоянное налоговое обязательство», «Условный расход по налогу на прибылью;

      обороты счета 68 «Расчеты по налогам и сборам», субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»;

      ведомости аналитического учета активов и обязательств, по которым возникают постоянные и временные разницы;

      налоговая декларация.

Характерные ошибки: неотражение в бухгалтерском учете постоянных и временных разниц, отложенных налоговых активов и обязательств.

Инвентаризация расчетов с бюджетом по налогу на прибыль должна производиться в установленных Законом РФ «О бухгалтерском учете» случаях, в том числе перед составлением годовой бухгалтерской отчетности.

Источники информации: акт инвентаризации.

Аудиторская процедура: просмотр этого документа.

Характерная ошибка: отсутствие инвентаризации (сверки) расчетов с бюджетом по налогу на прибыль.



[1] Основы аудита. Учебник / С.М. Бычкова, А.В. Газарян, Г.И. Козлова и др.; Под ред. Я.В.Соколова. – М., 2000. С. 72

[2] Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение: Учебник. – М., 1999. С. 268

[3] Пупко Г.М. Аудит и ревизия. Учебное пособие. – Мн., 2001. С. 179

[4] Нитецкий В.В., Зайнетдинов Ф.В. Практикум общего аудита. Учебно-практическое пособие. – М., 2004. С. 67

[5] Скобара В.В. Аудит: методология и организация. – М.: Издательство «Дело и сервис», 2003. С. 202

[6] Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05 августа 2000 г. №117-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2000. №32. Ст. 3340

[7] Полисюк Г.Б., Кузьмина Ю.Д., Сухачева Г.И. Аудит предприятия. Организация аудиторских проверок и комплексный анализ финансовых результатов деятельности предприятия. Учебное пособие. – М., 2004. С. 193

[8] Шеремет А.Д., Суйц В.Г. Аудит. Учебник. – 2-е изд., перераб. и доп. – М., 2002

[9] Подольский В.И., Поляк Г.Б., Савин А.А. и др. Аудит. Учебник / Под ред. В.И. Подольского. – 2-е изд., перераб. и доп. – М., 2005. С. 286

[10] Нитецкий В.В., Зайнетдинов Ф.В., Суглобов А.Е. Практикум аудита в организациях (с использованием нового Плана счетов). Учебно-практическое пособие. – М., 2002. С. 130

[11] Нитецкий В.В., Зайнетдинов Ф.В. Практикум общего аудита… С. 69

[12] Юткина Т.Ф. Налоги и налогообложение… С. 149

[13] Шеремет А.Д., Суйц В.Г. Аудит… С. 180

[14] Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05 августа 2000 г. №117-ФЗ // Собрание законодательства РФ. 2000. №32. Ст. 3340

[15] Арене Э.А., Лоббек Дж. Аудит / Пер. с англ. – М., 2001. С. 123

[16] Алборов Р.А., Хорунжий Л.И., Концевая СМ. Основы аудита. Учебное пособие. – М., 2001

[17] Аудит. Учебные материалы / Составитель – В.В.Калинин. – М., 2000

 



0
рублей


© Магазин контрольных, курсовых и дипломных работ, 2008-2019 гг.

e-mail: studentshopadm@ya.ru

об АВТОРЕ работ

 

Вступи в группу https://vk.com/pravostudentshop

«Решаю задачи по праву на studentshop.ru»

Решение задач по юриспруденции [праву] от 50 р.

Опыт решения задач по юриспруденции 20 лет!